Cassazione Civile, Ordinanza n. 21185/2024 del 29/07/2024

Esito

La controversia

Un’associazione sportiva dilettantistica e il suo legale rappresentante avevano impugnato avvisi di accertamento per IRES, IVA e IRAP relativi all’anno 2010, con cui l’Ufficio aveva rideterminato le imposte, applicato interessi e sanzioni e aveva escluso l’ente dal regime agevolato previsto dalla L. n. 398 del 1991, ritenendo emerse violazioni nella tenuta della contabilità e nelle modalità di pagamento di alcune fatture. La CTP aveva accolto i ricorsi e la CTR aveva rigettato l’appello dell’Amministrazione finanziaria. In Cassazione l’Agenzia delle entrate ha proposto tre motivi: 1) violazione degli artt. 2700 c.c., 32, comma 4, d.P.R. n. 600 del 1973 e 21, comma 1, d.lgs. n. 546 del 1992, perché la CTR avrebbe ritenuto provata la regolarità di movimenti di somme sulla base di un file Excel proveniente dal contribuente, non probante a suo favore; 2) violazione dell’art. 39 d.P.R. n. 600 del 1973 e degli artt. 2697 e 2727 c.c., per avere la CTR degradato a meri indizi gli elementi raccolti dall’Ufficio; 3) violazione dell’art. 2700 c.c. e vizio motivazionale, perché la CTR aveva affermato senza adeguata spiegazione che tutte le operazioni di prelevamento e versamento superiori a euro 516,46 fossero state eseguite con strumenti tracciabili, mentre il PVC, dotato di fede privilegiata, indicava il contrario. La controricorrente ha resistito invocando anche il favor rei e la sopravvenuta modifica normativa che avrebbe escluso la decadenza dal regime agevolato per la medesima condotta.

La decisione

La Corte ha esaminato prioritariamente il terzo motivo, ritenendolo fondato. Ha osservato che la CTR, pur condividendo in parte gli accertamenti del PVC circa il pagamento tracciabile di alcune fatture, non aveva tratto la conseguenza logica delle irregolarità relative alle altre fatture e aveva quindi omesso di motivare sul punto. Ha inoltre escluso l’applicabilità del favor rei: la decadenza dal regime di fiscalità agevolata non è stata qualificata come sanzione in senso proprio, ma come aggravamento dell’obbligo impositivo per mancato rispetto delle condizioni di legge; la successiva modifica normativa ha escluso la decadenza per la stessa condotta, lasciando ferme le sanzioni amministrative. Accolto il terzo motivo, la sentenza è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia; i primi due motivi sono stati dichiarati assorbiti.

Norme richiamate

• art. 2700 c.c.

  il PVC, quale atto pubblico, fa fede fino a querela di falso dei fatti attestati dal pubblico ufficiale, e non può essere superato da una diversa ricostruzione apodittica del giudice di merito

• art. 2709 c.c.

  le scritture provenienti dal contribuente non hanno efficacia probatoria a suo favore

• art. 32, comma 4, d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato nel quadro dei poteri di accertamento e della valutazione delle risultanze documentali

• art. 21, comma 1, d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamato nel quadro del giudizio tributario e della prova documentale

• art. 39 d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato quanto alla ricostruzione presuntiva del reddito e alla valutazione degli elementi indiziari

• art. 2697 c.c.

  richiamato sul riparto dell’onere della prova

• art. 2727 c.c.

  richiamato con riferimento alle presunzioni semplici e alla loro idoneità probatoria

• art. 3 d.lgs. n. 472 del 1997

  invocato per il favor rei, ma ritenuto non applicabile alla decadenza dal regime agevolato

• art. 25 della L. n. 133 del 1999

  la modifica normativa ha escluso la decadenza dal trattamento fiscale agevolato per la condotta contestata, lasciando ferme le sanzioni amministrative

• art. 11 d.lgs. n. 471 del 1997

  restano applicabili le sanzioni amministrative previste per la violazione

Massime di principio

• Quando il giudice di merito recepisce solo in parte le risultanze di un PVC, deve spiegare in modo coerente perché da tali risultanze non discendano le conseguenze logiche sul piano dell’irregolarità fiscale; in difetto, la motivazione è viziata.
• Un atto pubblico di constatazione, assistito da fede privilegiata ai sensi dell’art. 2700 c.c., non può essere sostituito da una diversa ricostruzione del fatto priva di adeguata motivazione, specie se il giudice afferma il contrario di quanto attestato nel verbale.
• Le scritture o i file formati dal contribuente non sono, di regola, probanti a suo favore per dimostrare fatti estintivi o impeditivi dell’azione accertativa dell’Amministrazione.
• La decadenza da un regime fiscale agevolato, quando collegata al mancato rispetto delle condizioni legali di accesso o mantenimento, va letta come aggravamento dell’obbligazione tributaria e non come sanzione in senso proprio; pertanto non si applica automaticamente il favor rei previsto per le sanzioni amministrative.
• Nel giudizio tributario, gli elementi raccolti dall’Ufficio possono fondare l’accertamento anche tramite presunzioni, ma il giudice deve valutare se essi abbiano i requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dalla legge.

Come è indicizzato