Cassazione Civile, Ordinanza n. 20909/2023 del 18/07/2023

Esito

La controversia

La società affidataria di un servizio pubblico comunale, al termine dell'anno d'imposta 2016, aveva ottenuto dal Comune una somma destinata a ripianare il disavanzo della gestione prevista dal contratto di servizio e aveva emesso sei fatture applicando l'aliquota IVA agevolata del 10% sul presupposto che l'integrazione fosse riferibile alla sola gestione del servizio di mobilità alternativa, ritenuta gratuita e quindi soggetta ad aliquota agevolata. L'Agenzia delle entrate aveva invece ritenuto che le fatture riguardassero un'unica prestazione complessa, comprensiva anche della gestione dei parcheggi e dello sfruttamento di aree commerciali e pubblicitarie, e che, in assenza di specifica separazione dei corrispettivi, l'intero importo dovesse scontare l'aliquota ordinaria del 22%. Dopo l'accoglimento del ricorso della contribuente in primo e secondo grado, l'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione deducendo la violazione e falsa applicazione degli artt. 13 e 16 del d.P.R. n. 633 del 1972, sostenendo che la CTR aveva errato nel consentire la scissione delle poste e l'applicazione di aliquote diverse a una prestazione economicamente unitaria. La controricorrente ha eccepito l'inammissibilità del motivo assumendo che si trattasse in realtà di censura sull'interpretazione delle clausole contrattuali, ma la Corte ha escluso tale lettura, qualificando la doglianza come errore di sussunzione.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle entrate. Ha ritenuto che la CTR avesse falsamente applicato la disciplina della base imponibile IVA, poiché l'integrazione corrisposta dal Comune costituiva parte del corrispettivo complessivo del rapporto contrattuale e non poteva essere artificialmente scissa per applicare aliquote diverse. Richiamando l'art. 13 del d.P.R. n. 633 del 1972, l'art. 73 della Direttiva IVA 2006/112/CE e l'art. 79 della medesima direttiva, la Corte ha affermato che nella base imponibile devono rientrare tutti i corrispettivi e le integrazioni dovuti sulla base delle condizioni contrattuali, salvo le specifiche esclusioni normative, e che la prestazione economica, nel caso concreto, era unica e indissociabile. Ha quindi cassato la sentenza impugnata senza rinvio al giudice di merito, decidendo nel merito e rigettando l'originario ricorso della società contribuente. Le spese del giudizio di legittimità sono state poste a carico della controricorrente, mentre quelle dei gradi di merito sono state compensate.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  violazione e falsa applicazione di legge

  La censura era correttamente veicolata come falsa applicazione della norma sostanziale, cioè come errore di sussunzione, e non come contestazione dell'accertamento di fatto o dell'interpretazione delle clausole contrattuali.

• art. 13, comma 1, d.P.R. n. 633 del 1972

  La base imponibile delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi è costituita dall'ammontare complessivo dei corrispettivi dovuti al cedente o prestatore secondo le condizioni contrattuali, compresi gli oneri e le spese inerenti all'esecuzione e i debiti o altri oneri verso terzi accollati al cessionario o al committente, aumentato delle integrazioni direttamente connesse con i corrispettivi dovuti da altri soggetti

  La base imponibile IVA comprende tutti i corrispettivi e le integrazioni direttamente connesse ai corrispettivi contrattuali; non è consentita una scomposizione artificiosa dell'operazione economica quando la prestazione è unitaria.

• art. 16, d.P.R. n. 633 del 1972

  La norma è richiamata nel motivo, ma la decisione si concentra sulla disciplina della base imponibile e sull'inquadramento dell'integrazione del corrispettivo.

• art. 73, Direttiva 2006/112/CE

  la base imponibile comprende tutto ciò che costituisce il corrispettivo versato o da versare al fornitore o al prestatore per tali operazioni da parte dell'acquirente, del destinatario o di un terzo, comprese le sovvenzioni direttamente connesse con il prezzo di tali operazioni

  La disposizione unionale conferma l'ampiezza della base imponibile IVA e include anche le somme versate da un terzo quando siano direttamente collegate al prezzo dell'operazione.

• art. 79, paragrafo 1, Direttiva 2006/112/CE

  a) gli sconti sul prezzo per pagamento anticipato; b) i ribassi e le riduzioni di prezzo concessi all'acquirente o al destinatario della prestazione ed acquisiti nel momento in cui si effettua l'operazione; c) le somme ricevute da un soggetto passivo da parte dell'acquirente o del destinatario quale rimborso delle spese sostenute in nome e per conto di questi ultimi

  La Corte richiama le sole esclusioni tassative dalla base imponibile previste dal diritto unionale, rispetto alle quali l'integrazione per ripiano disavanzi non risultava riconducibile.

• tabella A, parte III, n. 127-novies, d.P.R. n. 633 del 1972

  La contribuente aveva invocato l'aliquota agevolata del 10%, ma la Corte ha escluso che la fattispecie consentisse la scissione del corrispettivo e l'applicazione di aliquote diverse sulla medesima prestazione economica.

Massime di principio

• In materia IVA, la base imponibile comprende l'ammontare complessivo dei corrispettivi dovuti in base al contratto, incluse le integrazioni erogate da terzi direttamente connesse al prezzo dell'operazione, salvo le esclusioni espressamente previste dalla legge.
• Quando il rapporto contrattuale configura un'operazione economica unitaria e indissociabile, il corrispettivo non può essere artificiosamente scomposto per assoggettare singole componenti a aliquote IVA diverse.
• Nel giudizio di legittimità, la denuncia di violazione o falsa applicazione di legge ricorre anche quando si contesti la sussunzione della fattispecie concreta nella norma astratta applicata dal giudice di merito, senza mettere in discussione l'accertamento dei fatti.
• L'integrazione destinata a coprire un disavanzo di gestione, quando sia contrattualmente prevista come parte dell'equilibrio economico del rapporto e sia collegata all'andamento complessivo della gestione, integra corrispettivo imponibile e non un importo separabile per singole prestazioni.

Come è indicizzato