Risoluzione n. 109 del 23/04/2009

Trattamento fiscale delle borse di studio Erasmus Mundus

La risoluzione esamina il regime fiscale, ai fini Irpef e Irap, delle borse di studio erogate nell’ambito del programma comunitario Erasmus Mundus. Il documento distingue tale fattispecie dalle borse di studio del programma Socrates/Erasmus e individua il corretto inquadramento normativo per le somme corrisposte dalle università italiane.

Quesito posto dall’università istante

L’Università ALFA, tra gli istituti selezionati per l’attuazione del programma Erasmus Mundus, chiede quale sia il trattamento tributario delle borse di studio finanziate dalla Comunità Europea e assegnate dagli istituti di istruzione superiore secondo propri criteri selettivi.

Il quesito riguarda in particolare:

• l’eventuale esenzione o esclusione da Irpef delle borse di studio;
• la rilevanza o irrilevanza delle medesime somme ai fini Irap.

Soluzione prospettata dal contribuente

L’istante osserva che il programma Erasmus Mundus, pur essendo aperto anche ai paesi extra-UE, persegue finalità analoghe a quelle del programma Socrates/Erasmus, già oggetto di esenzione Irpef per espressa previsione normativa.

Secondo l’università, dovrebbero quindi applicarsi:

• l’art. 3, comma 3, lett. d-ter), del Tuir, che esclude dalla base imponibile Irpef le borse di studio corrisposte dal Governo italiano a cittadini stranieri in forza di accordi e intese internazionali;
• l’art. 10-bis del d.lgs. n. 446/1997, con conseguente irrilevanza ai fini Irap.

Inquadramento generale dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia ricorda che, in via generale, le borse di studio sono imponibili ai fini Irpef:

• per i residenti in Italia, in base all’art. 50, comma 1, lett. c), del Tuir, che assimila tali somme ai redditi di lavoro dipendente;
• per i non residenti, in base all’art. 23, comma 2, lett. b), del Tuir, che considera prodotti nel territorio dello Stato i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente corrisposti dallo Stato, da soggetti residenti o da stabili organizzazioni.

Regimi di esenzione richiamati

La risoluzione elenca le principali deroghe normative che escludono alcune borse di studio dall’Irpef:

• borse agli studenti universitari erogate da Regioni e Province autonome, in conformità alla legge n. 390/1991, ai sensi dell’art. 4 della legge n. 476/1984;
• borse corrisposte da università e istituti di istruzione universitaria per corsi di perfezionamento, scuole di specializzazione, dottorati di ricerca, attività di ricerca post-dottorato e corsi di perfezionamento all’estero, ai sensi dell’art. 6 della legge n. 398/1989 e dell’art. 4 della legge n. 210/1998;
• borse erogate nell’ambito del programma Socrates, incluse le eventuali somme aggiuntive universitarie entro il limite annuo complessivo di euro 7.746,85, ai sensi dell’art. 6, comma 13, della legge n. 488/1999;
• borse di studio corrisposte dal Governo italiano a cittadini stranieri in forza di accordi e intese internazionali, ai sensi dell’art. 3, comma 3, lett. d-ter), del Tuir.

Valutazione del programma Erasmus Mundus rispetto al regime Socrates/Erasmus

L’Agenzia osserva che Erasmus Mundus è un programma comunitario distinto, istituito con:

• la decisione n. 2317/2003/CE, per il periodo 2004-2008;
• la decisione n. 1298/2008/CE, per il programma d’azione 2009-2013.

Il programma mira a:

• promuovere la qualità dell’istruzione superiore europea e la comprensione interculturale;
• favorire lo sviluppo dei paesi terzi nel campo dell’istruzione superiore;
• realizzare mobilità internazionale di studenti e accademici europei e provenienti da paesi terzi.

Pur riconoscendo affinità con il programma Socrates, l’Agenzia esclude che l’esenzione prevista dall’art. 6, comma 13, della legge n. 488/1999 possa essere estesa alle borse Erasmus Mundus, perché tale norma ha ambito applicativo delimitato dal richiamo specifico alla decisione che ha istituito le borse Socrates. La normativa agevolativa, secondo la risoluzione, non è suscettibile di interpretazione analogica o estensiva.

Applicazione dell’art. 3, comma 3, lett. d-ter), del Tuir

L’Agenzia accoglie invece la tesi dell’istante circa l’applicabilità dell’art. 3, comma 3, lett. d-ter), del Tuir, secondo cui non concorrono alla base imponibile Irpef le somme corrisposte a titolo di borsa di studio dal Governo italiano a cittadini stranieri in forza di accordi e intese internazionali.

Richiamando la risoluzione n. 356 dell’8 agosto 2008, viene precisato che la norma va intesa nel senso che le borse sono considerate concesse dal Governo quando:

• derivano da un’espressa volontà governativa;
• sono corrisposte da organi del Governo italiano, anche se materialmente versate da altri soggetti che agiscano per conto di tali organi.

Nel caso di specie, la condizione è ritenuta sussistente perché le borse Erasmus Mundus:

• sono finanziate dalla Comunità Europea;
• sono erogate dalle università italiane, in quanto amministrazioni pubbliche deputate alla formazione universitaria e post-universitaria;
• si inseriscono nell’attuazione del programma comunitario secondo il sistema nazionale di istruzione;
• richiedono espressamente la partecipazione degli istituti universitari, come previsto dall’art. 6 della decisione n. 1298/2008/CE, che impone agli Stati membri di adottare le iniziative necessarie per garantire il funzionamento del programma coinvolgendo le parti interessate secondo le prassi nazionali.

Ne deriva che le borse di studio Erasmus Mundus sono escluse dalla base imponibile Irpef.

Effetti ai fini Irap

Quanto all’Irap, la risoluzione richiama l’art. 10-bis, comma 1, del d.lgs. n. 446/1997, che disciplina la base imponibile Irap delle amministrazioni pubbliche di cui all’art. 3, comma 1, lett. e-bis), dello stesso decreto.

La norma esclude dalla base imponibile le somme di cui all’art. 50, comma 1, lett. c), del Tuir che siano esenti dall’Irpef. Poiché le borse Erasmus Mundus sono considerate escluse da Irpef ai sensi dell’art. 3, comma 3, lett. d-ter), del Tuir, esse risultano anche irrilevanti ai fini della determinazione della base imponibile Irap delle amministrazioni pubbliche che le erogano.

Conclusione operativa

La risoluzione conclude che:

• non si applica alle borse Erasmus Mundus l’esenzione prevista per il programma Socrates/Erasmus dall’art. 6, comma 13, della legge n. 488/1999;
• le borse di studio Erasmus Mundus sono tuttavia escluse dalla base imponibile Irpef ai sensi dell’art. 3, comma 3, lett. d-ter), del Tuir;
• per le amministrazioni pubbliche eroganti, tali somme sono irrilevanti anche ai fini Irap ex art. 10-bis del d.lgs. n. 446/1997;
• le Direzioni regionali devono vigilare sull’osservanza dei principi enunciati.