Sentenza del 26/07/2019 n. 20337 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il ricorrente ha impugnato per cassazione la sentenza della CTR Lombardia che aveva ritenuto legittimo l'accertamento IRPEF relativo al 2005. La controversia riguardava la deducibilità, come sopravvenienza passiva, di una nota di credito emessa nel 2005 per stornare integralmente una fattura del 2003 relativa a lavori edili. L'Amministrazione sosteneva che la fattura originaria riguardasse operazioni oggettivamente inesistenti e che, pertanto, il successivo storno non potesse generare un componente negativo deducibile. Il ricorrente contestava sia la motivazione della sentenza, sia l'applicazione delle norme sulle note di variazione IVA e sulle sopravvenienze passive, sostenendo inoltre che l'onere di provare l'inesistenza delle operazioni spettasse all'Ufficio.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto che l'Ufficio avesse fornito elementi indiziari gravi, precisi e concordanti sull'inesistenza della fattura, trasferendo così sul contribuente l'onere di dimostrare l'effettività delle prestazioni, prova che non è stata fornita. La Corte ha inoltre stabilito che una nota di credito può legittimamente stornare una fattura soltanto quando l'operazione originaria sia effettiva e reale; se la fattura riguarda operazioni inesistenti, il relativo storno non costituisce una sopravvenienza passiva deducibile. La deduzione nel 2005 avrebbe inoltre violato il principio di competenza, poiché l'inesistenza del ricavo era conoscibile già al momento dell'emissione della fattura nel 2003. Il ricorrente è stato condannato al pagamento delle spese del giudizio di legittimità, liquidate in 5.300 euro, oltre alle spese prenotate a debito, nonché al versamento dell'ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, nn. 3 e 5

  Disciplina i motivi di ricorso per cassazione, tra cui la violazione o falsa applicazione di norme di diritto e l'omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione nei limiti applicabili.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 26

  La nota di variazione è ammessa quando un'operazione effettivamente fatturata viene meno, in tutto o in parte, o se ne riduce l'imponibile per cause previste dalla legge.

  Il meccanismo di variazione IVA può essere utilizzato per correggere o annullare una fattura relativa a un'operazione reale, non per neutralizzare fiscalmente gli effetti di un'operazione oggettivamente inesistente, salvo le specifiche ipotesi e i limiti previsti per l'IVA.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, artt. 66 e 101

  Sono sopravvenienze passive il mancato conseguimento di ricavi o proventi già tassati, il sostenimento di costi riferiti a ricavi già tassati e la sopravvenuta insussistenza di attività precedentemente iscritte in bilancio.

  Le sopravvenienze passive presuppongono un titolo giuridico e un'operazione effettivi. Lo storno di una fattura oggettivamente inesistente non rientra in tali fattispecie, perché non elimina un ricavo reale né un'attività realmente esistente.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 75

  Esprime il principio di competenza nella determinazione del reddito. La deduzione non può essere collocata liberamente nell'esercizio fiscalmente più conveniente quando il fatto generatore era già conosciuto in un periodo precedente.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39

  Consente all'Amministrazione finanziaria di procedere alla rettifica del reddito sulla base degli elementi probatori disponibili, comprese presunzioni gravi, precise e concordanti.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54

  Riguarda i poteri di rettifica in materia IVA e la valutazione degli elementi che dimostrano l'inesistenza delle operazioni fatturate.

• Codice civile, artt. 2697 e 2729

  L'onere della prova grava inizialmente sulla parte che intende far valere un diritto; presunzioni semplici possono fondare la decisione quando siano gravi, precise e concordanti. In materia di fatture inesistenti, una volta forniti dall'Ufficio tali indizi, il contribuente deve dimostrare l'effettività dell'operazione.

• D.L. 2 marzo 2012, n. 16, art. 8, comma 2, convertito nella L. 26 aprile 2012, n. 44

  I componenti positivi direttamente afferenti a costi relativi a beni o servizi non effettivamente scambiati o prestati non concorrono alla formazione del reddito entro i limiti dei costi non ammessi in deduzione.

  Per le operazioni oggettivamente inesistenti, la rettifica deve tenere conto della correlazione tra componenti positivi e negativi, ma ciò non rende deducibile una sopravvenienza passiva derivante dallo storno tardivo di una fattura fittizia.

• D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, commi 1-bis e 1-quater

  Prevede, in caso di rigetto del ricorso, il versamento di un ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso.

Massime di principio

• Una nota di credito non genera automaticamente una sopravvenienza passiva deducibile: occorre che la fattura originaria riguardi un'operazione effettiva e che lo storno derivi da una reale causa sopravvenuta.
• Se l'Amministrazione dimostra con indizi gravi, precisi e concordanti che una fattura riguarda operazioni inesistenti, spetta al contribuente fornire la prova concreta dell'effettività della prestazione.
• Lo storno tardivo di una fattura fittizia non consente di spostare la rettifica in un esercizio successivo, poiché l'inesistenza dell'operazione era originaria e il principio di competenza impedisce di scegliere liberamente l'anno più conveniente.
• Per le imposte dirette, le operazioni oggettivamente inesistenti non rappresentano ricchezza reale e non possono fondare né un ricavo effettivo né una successiva sopravvenienza passiva deducibile.
• La documentazione generica o la mera giustificazione di un 'errore' non sono sufficienti: occorrono elementi verificabili, quali contratti, ordini, rapporti di lavoro, prove dei servizi, pagamenti e riscontri contabili coerenti.
• Le regole IVA sulle note di variazione e quelle sulle imposte dirette hanno finalità e presupposti distinti; la possibilità di correggere una fattura ai fini IVA non implica automaticamente la deducibilità dello storno ai fini delle imposte sul reddito.