Sentenza del 16/11/2017 n. 869 - Corte di Giustizia UE

Esito

La controversia

La ricorrente aveva venduto nel 2009 un fabbricato costruito nel 1992, precedentemente conferito alla società e ammodernato con spese pari a circa il 55% del valore iniziale. Riteneva la vendita esente da IVA in quanto relativa a un fabbricato usato. L'amministrazione fiscale ha invece ritenuto che la prima occupazione successiva ai lavori coincidesse con la vendita, poiché il precedente utilizzo del fabbricato da parte della società per proprie esigenze non era avvenuto nell'ambito di un'operazione imponibile. Il giudice nazionale ha chiesto se tale disciplina fosse compatibile con la direttiva IVA e se fosse legittimo utilizzare la soglia del 30% per qualificare i lavori come miglioramento o trasformazione.

La decisione

La Corte di giustizia ha stabilito che la direttiva IVA vieta di subordinare l'esenzione della vendita di un fabbricato alla condizione che la prima occupazione sia avvenuta nel contesto di un'operazione imponibile. La prima occupazione può consistere anche nel primo uso del bene da parte del proprietario o del locatario per esigenze proprie, senza necessità di un'operazione imponibile. È invece compatibile con la direttiva una soglia nazionale del 30% dei costi rispetto al valore iniziale, purché il termine "miglioramento" sia interpretato come "trasformazione": devono quindi sussistere modifiche sostanziali idonee a cambiare la destinazione d'uso o in modo considerevole le condizioni di occupazione dell'edificio. La valutazione concreta dei lavori spettava al giudice nazionale.

Norme richiamate

• Direttiva 2006/112/CE, articolo 12, paragrafi 1 e 2

  Gli Stati membri possono considerare soggetto passivo chiunque effettui, a titolo occasionale, la cessione, effettuata anteriormente alla prima occupazione, di un fabbricato.

  La disposizione consente di assoggettare a IVA le cessioni anteriori alla prima occupazione e permette agli Stati membri di disciplinare l'applicazione del criterio alle trasformazioni edilizie, ma non consente di alterare la nozione autonoma di prima occupazione.

• Direttiva 2006/112/CE, articolo 135, paragrafo 1, lettera j)

  Gli Stati membri esentano le cessioni di fabbricati o di una frazione di fabbricato e del suolo ad essi pertinente, diversi da quelli di cui all'articolo 12, paragrafo 1, lettera a).

  Le cessioni di fabbricati successivi alla prima occupazione sono, in linea di principio, esenti da IVA; l'esenzione non può essere limitata introducendo il requisito ulteriore che la prima occupazione sia avvenuta mediante un'operazione imponibile.

• Direttiva 2006/112/CE, articolo 9, paragrafo 1

  Si considera "soggetto passivo" chiunque eserciti, in modo indipendente e in qualsiasi luogo, un'attività economica.

  La qualifica di soggetto passivo dipende dall'esercizio di un'attività economica, ma non modifica il significato della prima occupazione ai fini dell'esenzione immobiliare.

• Direttiva 2006/112/CE, articolo 2, paragrafo 1, lettera a)

  Sono soggette all'IVA le cessioni di beni effettuate a titolo oneroso nel territorio di uno Stato membro da un soggetto passivo che agisce in quanto tale.

  La norma definisce le cessioni imponibili, ma la prima occupazione non deve necessariamente coincidere con una cessione o con altra operazione imponibile.

• Articolo 2, punto 14, della legge polacca sull'IVA

  Per "prima occupazione" si intende la consegna in uso, in esecuzione di operazioni imponibili, al primo acquirente o utilizzatore.

  La parte della definizione nazionale che richiede un'operazione imponibile è incompatibile con la direttiva, perché esclude indebitamente l'uso iniziale del fabbricato da parte del proprietario per esigenze proprie.

• Articolo 43, paragrafo 1, punti 10 e 10a, della legge polacca sull'IVA

  Sono esentate da imposta le cessioni di fabbricati, salvo che la cessione venga effettuata nell'ambito della prima occupazione o anteriormente ad essa.

  Il meccanismo nazionale di esenzione è legittimo solo se la nozione di prima occupazione è interpretata conformemente al diritto dell'Unione.

• Principio di neutralità fiscale dell'IVA

  Situazioni economiche comparabili non possono essere trattate diversamente in materia di esenzioni IVA. Le nozioni rilevanti devono quindi essere interpretate in modo uniforme negli Stati membri.

Massime di principio

• La prima occupazione di un fabbricato coincide, in linea generale, con il primo uso effettivo da parte del proprietario o del locatario dopo la costruzione o una trasformazione sostanziale; non è necessario che tale uso derivi da un'operazione imponibile.
• Una normativa nazionale non può restringere l'esenzione IVA prevista dalla direttiva introducendo requisiti ulteriori rispetto a quelli europei, come l'obbligo che la prima occupazione sia realizzata mediante una cessione, locazione o altra operazione imponibile.
• Le soglie quantitative sui costi di ristrutturazione possono essere ammesse come criterio pratico, ma non sono decisive da sole: occorre verificare anche se i lavori abbiano prodotto modifiche sostanziali alla destinazione d'uso o alle condizioni di utilizzo dell'immobile.
• Interventi meramente ordinari, manutentivi o migliorativi, senza trasformazione sostanziale dell'edificio, normalmente non determinano una nuova prima occupazione ai fini IVA; lavori che rendono l'immobile assimilabile a un fabbricato nuovo possono invece comportare una nuova imponibilità.
• La qualificazione finale dei lavori richiede una valutazione concreta e documentata della loro natura, della destinazione dell'immobile prima e dopo gli interventi e dell'effettivo cambiamento delle condizioni di occupazione.