Corte di giustizia, Sentenza C-835/18

IVA indebitamente fatturata in operazioni soggette a inversione contabile: rettifica e rimborso dopo accertamento definitivo

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale della Curtea de Apel Timişoara in materia di IVA, con riferimento a operazioni di cessione di colza effettuate in Romania e successivamente riqualificate come operazioni soggette al regime dell’inversione contabile. Il nodo è se, dopo un controllo fiscale concluso con un avviso di accertamento definitivo, il soggetto passivo possa ancora rettificare le fatture e chiedere il rimborso dell’IVA erroneamente addebitata e versata.

Fatti e procedimento principale

La Donauland SRL aveva effettuato, nell’ottobre 2013, cessioni di colza all’Almos Alfons Mosel Handels GmbH. In un primo momento le operazioni erano state trattate come cessioni intracomunitarie; successivamente, in esito a una verifica fiscale, l’amministrazione rumena aveva escluso tale qualificazione per mancanza di documenti attestanti l’uscita della merce dal territorio rumeno e aveva recuperato IVA come se si trattasse di cessioni nazionali soggette all’aliquota ordinaria del 24%.

Dopo aver ricevuto un chiarimento dall’acquirente, la Donauland aveva emesso fatture rettificative il 31 marzo 2014, qualificando le operazioni come cessioni soggette a inversione contabile e chiedendo il rimborso dell’IVA corrispondente all’importo richiesto dall’avviso di accertamento del 4 marzo 2014. Successivamente, dopo un ulteriore controllo, l’amministrazione ha negato il rimborso e ha mantenuto il debito fiscale, ritenendo che la rettifica non potesse incidere su un accertamento già definitivo.

Quadro normativo rilevante

La Corte richiama in particolare:

• l’articolo 193 della direttiva 2006/112/CE, secondo cui l’IVA è dovuta, in linea di principio, dal soggetto passivo che effettua la cessione o prestazione imponibile;
• l’articolo 199 bis della direttiva 2006/112/CE, che consente agli Stati membri di prevedere il reverse charge per talune categorie di operazioni, tra cui le cessioni di cereali e colture industriali;
• i principi di neutralità fiscale, effettività e proporzionalità.

Sul piano nazionale, vengono richiamate le norme rumene sulla rettifica delle fatture e sul reclamo avverso gli atti fiscali, in particolare il Codice di procedura tributaria e l’articolo 159 del codice fiscale rumeno.

Questione pregiudiziale

Il giudice del rinvio chiede se il diritto dell’Unione osti a una prassi amministrativa o a un’interpretazione delle norme interne che impediscano:

• la rettifica di fatture già emesse per operazioni poi risultate soggette a inversione contabile;
• l’inserimento delle fatture rettificate nella dichiarazione IVA del periodo in cui la rettifica è effettuata;
• il rimborso dell’IVA indebitamente fatturata e versata; quando il periodo interessato è già stato oggetto di verifica fiscale e l’avviso di accertamento è divenuto definitivo perché non impugnato.

Ragionamento della Corte

La Corte ricorda anzitutto che, nelle operazioni soggette a inversione contabile, il fornitore non è debitore dell’IVA: è invece il cessionario a dover assolvere l’imposta. Ne consegue che, se il fornitore ha fatturato e versato IVA per errore, tale imposta è, in linea di principio, indebitamente versata e deve essere rimborsata.

Richiamando la propria giurisprudenza, la Corte afferma che:

• il rimborso dell’IVA indebitamente versata è il complemento dei diritti conferiti dal diritto dell’Unione;
• la neutralità dell’IVA impone che l’operatore economico non sopporti l’onere dell’imposta quando non è debitore della stessa;
• gli Stati membri possono disciplinare le modalità di rettifica dell’IVA fatturata per errore, ma non possono impedire tale rettifica quando il rischio di perdita di gettito è stato eliminato in tempo utile.

Nel caso del reverse charge, il rischio di perdita di gettito è escluso, perché l’imposta è dovuta dal destinatario, che in linea di principio può anche detrarla. Pertanto, negare il rimborso al fornitore significherebbe far gravare su di lui un onere fiscale contrario al principio di neutralità.

Quanto al principio di effettività, la Corte osserva che una disciplina nazionale che costringa il contribuente a contestare l’avviso di accertamento entro termini molto brevi, anche quando i dati che consentono di dimostrare l’errore emergono solo dopo, può rendere praticamente impossibile o eccessivamente difficile l’esercizio del diritto al rimborso. Nel caso concreto, il predecessore della Terracult avrebbe avuto solo pochi giorni per agire utilmente.

Quanto al principio di proporzionalità, la Corte riconosce che gli Stati membri possono sanzionare le irregolarità formali, ma non possono adottare una misura equivalente a un diniego assoluto del rimborso, perché tale misura eccede quanto necessario per garantire il corretto funzionamento del sistema IVA. La Corte precisa infine che restano esclusi i casi di frode o abuso, ma nel rinvio non era stata dedotta alcuna frode.

Decisione

La Corte risponde che la direttiva IVA, nonché i principi di neutralità fiscale, effettività e proporzionalità, ostano a una normativa o prassi nazionale che impedisca al soggetto passivo di correggere le fatture e di utilizzare tale correzione per rettificare la dichiarazione IVA o presentarne una nuova, ai fini del rimborso dell’IVA indebitamente fatturata e versata, per il solo motivo che il periodo d’imposta era già stato oggetto di verifica e di un avviso di accertamento divenuto definitivo.

Principio affermato

In presenza di operazioni che risultino in realtà soggette a inversione contabile, il fornitore che abbia erroneamente fatturato e versato l’IVA deve poter rettificare le fatture e chiedere il rimborso, anche se il periodo d’imposta è stato già accertato con atto definitivo, purché non vi siano frode o abuso e il rischio di perdita di gettito sia escluso.

Rilievo pratico

La pronuncia è rilevante per la gestione delle rettifiche IVA in ambito di reverse charge e per i rapporti con gli accertamenti fiscali definitivi. Per i professionisti, il punto centrale è che l’esistenza di un avviso di accertamento non può, da sola, trasformarsi in un ostacolo insormontabile alla neutralizzazione di un’IVA indebitamente versata, se la corretta qualificazione dell’operazione emerge successivamente.