Sentenza del 08/09/2022 n. 710 - Comm. Trib. Prov. Genova

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento che ha recuperato IVA e irrogato sanzioni per fatture emesse con titolo di non imponibilità ex art. 8-bis DPR 633/72 relative alla costruzione e vendita dello yacht M ceduto alla C Limited (formalmente maltese). L'Ufficio contestava: a) l'inapplicabilità del regime di non imponibilità per unità in fase di costruzione; b) l'assenza dei requisiti oggettivi e soggettivi richiesti (utilizzo prevalente in alto mare e destinazione ad attività commerciale); c) l'esterovestizione e la carenza di effettiva operatività della C Limited; d) il recupero dell'IVA sugli acquisti collegati e la rettifica del plafond per esportatore abituale; e) l'applicazione delle sanzioni per infedele fatturazione, omessa regolarizzazione e infedele dichiarazione.

La decisione

La Commissione ha rigettato i ricorsi riuniti di T Y s.p.a. Ha ritenuto insussistenti i requisiti per applicare la non imponibilità ex art. 8-bis: non è stata provata una destinazione univoca e certa all'attività commerciale (lo yacht, pur suscettibile di uso commerciale, è rimasto una unità da diporto non «commerciale per natura») e non è stata documentata adeguatamente la navigazione in alto mare nella misura preponderante richiesta. Ha inoltre confermato elementi probatori circa la sostanziale direzione/controllo della C Limited da parte di T Y (fenomeno di esterovestizione), escludendo che la cessione potesse rientrare in un titolo di non imponibilità. Di conseguenza sono stati confermati il recupero dell'IVA, la rettifica del plafond e l'applicazione delle sanzioni; condanna della ricorrente al pagamento delle spese di giudizio.

Norme richiamate

• art. 8-bis DPR 633/72

  art. 8-bis, comma 1, DPR 633/72

  Non imponibilità delle cessioni di navi adibite alla navigazione in alto mare e destinate all'esercizio di attività commerciali; estensione alle unità da diporto solo se dotate delle caratteristiche per l'iscrizione nel Registro Internazionale e previa dimostrazione tanto dell'utilizzo in alto mare quanto della destinazione ad attività commerciale.

• Direttiva IVA (art. 131)

  Principio comunitario volto a prevenire evasione, elusione e abuso; la direttiva non include il termine 'costruzione', il che orienta a un'interpretazione cautelativa sul fatto che agevolazioni non si applicano automaticamente alle fasi produttive anteriori all'immatricolazione e all'effettivo utilizzo commerciale.

• Risoluzioni Agenzia Entrate n. 2/E/2017 e 6/E/2018

  Risoluzioni 2/E del 12/01/2017 e 6/E del 16/01/2018

  Definiscono 'alto mare' oltre le 12 miglia e stabiliscono il criterio del 70% annuo per considerare prevalente la navigazione in alto mare; prevedono la possibilità di fatturare in non imponibilità in via anticipata per navi in costruzione sulla base di una dichiarazione dell'armatore, purché la condizione sia verificata entro l'anno successivo al varo con documentazione ufficiale. Tuttavia queste risoluzioni riguardano il requisito della navigazione in alto mare e non esonerano dalla prova della destinazione ad attività commerciale.

• Risoluzione Ministeriale 06/03/2008 n. 79

  Risoluzione 06/03/08, n. 79

  Posizione amministrativa che lascia intendere che le forniture effettuate nel ciclo produttivo di una nave non rientrano nella non imponibilità salvo specifiche condizioni (es. iscrizione al Registro Internazionale), confermando prudenza sul trattamento delle navi in costruzione.

• D.Lgs. 171/2005 (Codice della nautica da diporto)

  Normativa di settore richiamata per stabilire i limiti e i requisiti tecnici/registrativi delle unità da diporto in relazione all'applicabilità delle regole fiscali per le navi.

• Codice della Navigazione, art. 233

  art. 233 Codice della Navigazione

  Previsione citata in relazione alla dichiarazione di 'commercialità' della nave in costruzione; la Corte rileva che tale dichiarazione non sostituisce la necessaria dimostrazione dell'effettiva destinazione commerciale ai fini IVA.

Massime di principio

• Il regime di non imponibilità ex art. 8-bis si applica solo se coesistono: (a) uso prevalente in alto mare (criterio generalmente quantificato >70% dei viaggi annui) e documentabile; (b) destinazione effettiva ad attività commerciale. Entrambi i requisiti devono essere provati con documentazione ufficiale (giornale di bordo, log GPS, contratti di charter, registrazioni).
• Per navi in costruzione la non imponibilità non è automatica: è possibile emettere fatture in via anticipata se sussiste una dichiarazione dell'armatore che va però comprovata a consuntivo entro l'anno successivo al varo; senza prova la fornitura rischia di essere assoggettata a IVA ordinaria.
• La natura 'da diporto' dell'unità e la sua suscettibilità a un uso commerciale (es. noleggio) non bastano: occorre prova univoca che la destinazione sia commerciale e non un uso prevalentemente privato del proprietario.
• È necessario controllare la sostanza delle relazioni societarie: la mera formalità di una società estera (esterovestizione) non impedisce il disconoscimento del titolo di non imponibilità se emerge che la gestione e il controllo sono in realtà riconducibili al soggetto nazionale.
• I fornitori che hanno fatturato in non imponibilità dovrebbero acquisire e conservare prove documentali dell'uso commerciale e della navigazione in alto mare dell'armatore e, in caso di dichiarazioni anticipate, la documentazione che ne confermi la veridicità a consuntivo per evitare recuperi e sanzioni.
• Le risoluzioni di prassi (es. 2/E e 6/E) chiariscono il requisito della navigazione in alto mare e le modalità probatorie, ma non esauriscono la valutazione del requisito soggettivo della commercialità; pertanto non scattano tutele automatiche sulle sanzioni qualora manchi prova della destinazione commerciale.