Cassazione Civile, Sentenza n. 4493/2024 del 20/02/2024

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento relativo all'IRPEF 2009 per redditi di capitale e disponibilità finanziarie detenute all'estero (Svizzera) non dichiarate. Contestazione principale: i commi 2-bis e 2-ter dell'art. 12 del D.L. n.78/2009, che raddoppiano i termini di accertamento e di irrogazione delle sanzioni, non sarebbero retroattivi poiché, secondo la ricorrente, si tratterebbe di norme di natura sostanziale. Si contestava altresì l'accertamento del reddito di capitale pari a Euro 102.746,00 e l'omessa compilazione del quadro RW, con relative sanzioni.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha confermato che i commi 2-bis e 2-ter dell'art. 12 del D.L. n.78/2009 hanno natura procedimentale e sono applicabili anche ai periodi d'imposta anteriori alla loro entrata in vigore (quindi il raddoppio dei termini opera retroattivamente). Ha inoltre ribadito che il comma 2 dello stesso art. 12 (la presunzione legale di evasione per attività finanziarie in Paesi a fiscalità privilegiata) ha natura sostanziale e non è retroattivo; tuttavia, nel caso concreto la titolarità da parte di Bottarini Armando delle disponibilità estere risultava incontestata e provata (documentazione extracontabile rinvenuta dalla Guardia di Finanza), sicché la presunzione di evasione era comunque operativa e l'avviso di accertamento è legittimo. Condanna della ricorrente alle spese di giudizio (liquidate in Euro 2.500,00 oltre spese prenotate a debito) e al pagamento degli oneri processuali aggiuntivi previsti.

Norme richiamate

• art. 12 D.L. n.78/2009 (commi 2, 2-bis, 2-ter)

  "2. In deroga ad ogni vigente disposizione di legge, gli investimenti e le attività di natura finanziaria detenute negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato ... si presumono costituite, salva la prova contraria, mediante redditi sottratti a tassazione. ... 2-bis. Per l'accertamento basato sulla presunzione di cui al comma 2, i termini ... sono raddoppiati. 2-ter. ... i termini ... sono raddoppiati."

  La Corte ha distinto tra il comma 2 (presunzione legale di evasione) che ha natura sostanziale e non è retroattivo, e i commi 2-bis e 2-ter (raddoppio dei termini) che hanno natura procedimentale e si applicano retroattivamente ai periodi d'imposta precedenti all'entrata in vigore.

• art. 4 D.L. 28 giugno 1990, n.167 (obblighi di dichiarazione quadro RW)

  La norma definisce gli obblighi di denuncia delle disponibilità finanziarie detenute all'estero; la sua violazione è rilevante ai fini dell'applicazione della presunzione e delle sanzioni richiamate dall'art. 12.

• art. 43 DPR 29.9.1973 n.600; art. 57 DPR 26.10.1972 n.633; art. 20 D.Lgs. 18.12.1997 n.472

  Sono gli articoli che disciplinano i termini ordinari di decadenza e di prescrizione per l'accertamento fiscale e per le sanzioni: i commi 2-bis e 2-ter dell'art.12 prevedono il raddoppio di tali termini quando ricorrono le condizioni previste.

• art. 1 D.Lgs. 18 dicembre 1997, n.471 (sanzioni)

  Le sanzioni amministrative previste sono qui richiamate; il comma 2 dell'art.12 prevede il raddoppio delle sanzioni nei casi indicati.

Massime di principio

• Distinguere sempre tra norme sostanziali e norme procedimentali: le presunzioni di evasione (art.12 comma 2) sono sostanziali e non si applicano retroattivamente, mentre le disposizioni che raddoppiano i termini processuali (commi 2-bis e 2-ter) sono procedimentali e possono essere applicate anche a periodi anteriori all'entrata in vigore.
• Anche se la presunzione legale non può essere applicata retroattivamente, l'Amministrazione può comunque fondare l'accertamento su elementi di fatto (documentazione, liste, riscontri) che costituiscono presunzioni semplici idonee a provare la sottrazione di redditi a tassazione.
• Se la titolarità e la detenzione di fondi esteri non dichiarati risultano provate e non sono efficacemente contestate dal contribuente, l'avviso di accertamento è legittimo anche in assenza di applicazione della presunzione legale ex comma 2.
• Nel valutare la decadenza dell'azione accertatrice è necessario considerare l'applicabilità del raddoppio dei termini ex commi 2-bis e 2-ter: tali regole allungano i termini di notifica degli atti e possono incidere sulla fondatezza di eccezioni di decorrenza sollevate dal contribuente.
• Per il contribuente la strategia difensiva efficace richiede la produzione di prova contraria specifica per scalfire la presunzione (sia legale sia semplice) e contestare concretamente la titolarità o la natura delle disponibilità estere; mera contestazione formale della retroattività non è sufficiente se esistono elementi probatori incontestati.