Cassazione Civile, Sentenza n. 10656/2021 del 22/04/2021

Esito

La controversia

Impugnazione di un avviso di liquidazione (notificato il 18.10.2008) con il quale è stata recuperata maggiore IVA, sanzioni e interessi sull'acquisto di un immobile a uso abitativo (rogito 29.3.2006) ritenuto "abitazione di lusso" e quindi non riconosciuto il diritto all'aliquota IVA agevolata al 4%. Contestazione dei criteri di calcolo della superficie utile (ricorso basato su documenti catastali, perizia, scheda comunale che indicavano mq. 196,55 invece dei mq. 349,64 posti a base della ripresa fiscale), e dedotte plurime censure di errata applicazione/d'interpretazione delle norme (d.m. 2.8.1969 art. 6; Tabella A parte II n.21 d.P.R. 633/1972), omessa valutazione della prova, violazione di diritto comunitario (Sesta Direttiva) e della normativa interna sulla solidarietà IVA.

La decisione

La Corte ha respinto la maggior parte dei motivi del ricorso e ha confermato la legittimità della qualificazione dell'immobile come avente caratteristica "di lusso" ai sensi dell'art. 6 del d.m. 2.8.1969 (ricomprendendo, per il calcolo della "superficie utile", anche locali quali il "locale hobby" seminterrato ove ne sussista l'idoneità abitativa), con conseguente conferma del recupero dell'IVA. La Corte ha però precisato che l'Ufficio poteva agire sia nei confronti del cedente (soggetto passivo) sia dell'acquirente (coobbligato per effetto della nota II-bis), correggendo la motivazione della CTR su questo punto. In accoglimento parziale, la Corte ha comunque cassato la sentenza impugnata nella parte in cui erano state confermate le sanzioni amministrative: a seguito del sopravvenuto art. 33 d.lgs. n. 175/2014 (che ha modificato il criterio di esclusione dall'agevolazione portandolo su base catastale), si è applicato il principio del "favor rei" e le sanzioni relative alla dichiarazione sulla caratteristica "non di lusso" sono state dichiarate non dovute. In sintesi: recupero dell'imposta confermato; sanzioni annullate per effetto dello ius superveniens.

Norme richiamate

• d.m. 2 agosto 1969, art. 6

  Sono considerate abitazioni di lusso "le singole unità immobiliari aventi superficie utile complessiva superiore a mq. 240 (esclusi i balconi, le terrazze, le cantine, le soffitte, le scale e il posto macchina)"

  La Corte ha interpretato la nozione di "superficie utile" ai sensi dell'art. 6 estensivamente, includendo locali non espressamente esclusi dalla norma (es. locali seminterrati ad "idoneità abitativa" come il "locale hobby") quando abbiano potenzialità abitativa

• d.P.R. n. 633/1972, Tabella A, parte seconda, n. 21

  Indica l'agevolazione IVA al 4% per l'acquisto della prima casa; la Corte ha ritenuto corretta l'applicazione dei richiami normativi in combinato con l'art. 6 del d.m. 1969 per stabilire la non spettanza dell'agevolazione

• Tariffa, parte prima, allegata al d.P.R. n. 131/1986, nota II-bis (art. 1), comma 4 (testo previgente)

  Se si tratta di cessioni soggette all'imposta sul valore aggiunto, l'ufficio dell'Agenzia delle entrate presso cui sono stati registrati i relativi atti deve recuperare nei confronti degli acquirenti la differenza fra l'imposta calcolata in base all'aliquota applicabile in assenza di agevolazioni e quella risultante dall'applicazione dell'aliquota agevolata, nonché irrogare la sanzione amministrativa pari al 30 per cento della differenza medesima

  La Corte ha richiamato questa disposizione come base per il potere del fisco di recuperare la differenza d'imposta nei confronti dell'acquirente e ha spiegato che essa crea una responsabilità aggiuntiva in capo all'acquirente (coobbligazione) senza escludere la responsabilità del cedente

• art. 60-bis d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato nella doglianza della ricorrente (presunta estensione di forme di solidarietà), la Corte ha ritenuto che non fosse stata contestata correttamente la violazione o falsa applicazione di questa norma; comunque la questione della solidarietà è stata risolta sulla base della nota II-bis

• Direttiva 77/388/CEE (Sesta Direttiva), art. 21, par. 1, lett. a) (terzo periodo)

  "Gli Stati membri possono altresì prevedere che una persona diversa dal soggetto passivo sia tenuta in solido al versamento dell'imposta"

  La Corte ha esaminato la compatibilità tra l'interpretazione italiana (recupero anche sull'acquirente/coobbligato) e la Sesta Direttiva applicabile ratione temporis: ha ritenuto la soluzione italiana interpretabile in modo conforme, ma ha anche richiamato la necessità di rispettare i limiti comunitari sulla soggettività passiva

• d.lgs. n. 175/2014, art. 33

  Ha modificato il n. 21 della Tabella A (d.P.R. 633/1972) introducendo il criterio catastale (categorie A/1, A/8, A/9) per escludere l'agevolazione IVA; tale modifica, sopravvenuta, ha fatto applicare il principio del "favor rei" con conseguente annullamento delle sanzioni

• d.lgs. n. 472/1997, art. 3, comma 2

  "Salvo diversa previsione di legge, nessuno può essere assoggettato a sanzioni per un fatto che, secondo una legge posteriore, non costituisce violazione punibile. Se la sanzione è già stata irrogata con provvedimento definitivo il debito residuo si estingue, ma non è ammessa ripetizione di quanto pagato"

  Applicazione del principio del favor rei: la Corte ha annullato le sanzioni per effetto della norma sopravvenuta più favorevole

Massime di principio

• La "superficie utile" ai fini del carattere "di lusso" va calcolata secondo l'art. 6 del d.m. 2.8.1969: vanno escluse solo le categorie menzionate espressamente, mentre possono essere computati locali seminterrati (es. "locale hobby") se dotati di idoneità o potenzialità abitativa
• La responsabilità per la maggiore IVA può incidere sia sul cedente (soggetto passivo) sia sull'acquirente: la normativa italiana prevede recovery diretto sull'acquirente tramite la nota II-bis, ma nondimeno il cedente conserva obblighi di corretta fatturazione e può essere comunque chiamato a rispondere
• In sede di cassazione i contestati profili di valutazione probatoria sono esaminabili entro limiti rigorosi: lamentele generiche su omissione di valutazione di documenti o libero convincimento del giudice di merito rischiano l'inammissibilità se non specificamente motivate
• Una modifica normativa sopravvenuta più favorevole al contribuente (ius superveniens) può determinare, anche d'ufficio in sede di legittimità, l'annullamento delle sanzioni già irrogate (principio del favor rei), pur lasciando salvo il recupero dell'imposta dovuta ratione temporis
• Il venditore ha l'obbligo di emettere fattura corretta (art. 21 d.P.R. 633/1972) e può essere sanzionato per fatturazione inesatta: non ciòostante, quando la non spettanza dell'agevolazione dipende da elementi oggettivi comuni alle parti (es. caratteristiche reali dell'immobile), l'Ufficio può agire nei confronti di entrambi come coobbligati
• Prima di puntare solo sulla deduzione di un "mendacio" unilaterale dell'acquirente, va analizzato se l'oggetto del mendacio è un elemento negoziale oggettivo noto a entrambe le parti; in tal caso la responsabilità non è esclusiva dell'acquirente