Cassazione Civile, Sentenza n. 19983/2025 del 17/07/2025

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la sentenza della CTR Abruzzo che aveva ammesso la deducibilità integrale delle spese relative a un elicottero aziendale ritenendole ricomprese dal criterio di inerenza (art. 109 TUIR). Il ricorso principale denunciava, ai sensi dell'art. 360 c.p.c., violazione dell'art. 167 TUIR (e più in generale dell'art. 164 TUIR), sostenendo che per la deducibilità integrale prevista dall'art. 164, comma 1, lett. a), n.1 TUIR è richiesto che il mezzo sia oggettivamente indispensabile per l'esercizio dell'attività propria dell'impresa e destinato a uso esclusivo come bene strumentale, requisito non dimostrato dalla contribuente.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso principale dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo errata l'interpretazione della CTR che aveva sostituito il criterio dell'indispensabilità (ex art. 164 TUIR) con il più generale criterio di inerenza. La sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla CTR Abruzzo in diversa composizione per un nuovo esame conforme ai principi di diritto indicati (valutare anche le questioni rimaste assorbite, incluse le sanzioni). Il ricorso incidentale condizionato della società è stato dichiarato inammissibile. Disposte conclusioni sui costi al giudice del rinvio e attestazione ai sensi dell'art.13, c.1‑quater, D.P.R. 115/2002.

Norme richiamate

• art. 164, comma 1, lettera a), numero 1) TUIR (D.P.R. 917/1986)

  Le spese e gli altri componenti negativi relativi ai mezzi di trasporto a motore indicati nel presente articolo, utilizzati nell'esercizio di imprese, arti o professioni, ai fini della determinazione dei relativi redditi sono deducibili solo se rientranti in una delle fattispecie previste nelle successive lettere a), b) e b-bis: a) per l'intero ammontare relativamente: 1) agli aeromobili da turismo, alle navi e imbarcazioni da diporto, ... ai ciclomotori e motocicli destinati ad essere utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell'attività propria dell'impresa; ...

  Per la deducibilità integrale delle spese relative ad aeromobili da turismo (e analoghi beni di lusso) è necessario dimostrare che il mezzo sia destinato ad uso esclusivo come bene strumentale nell'attività propria dell'impresa, ossia che sia oggettivamente indispensabile per lo svolgimento dell'attività.

• art. 109 TUIR (D.P.R. 917/1986)

  Fornisce il più ampio criterio generale di inerenza per la deducibilità dei costi d'impresa; tuttavia non può sostituire le specifiche limitazioni previste da art.164 quando la legge richiede requisiti più stringenti (es. indispensabilità per deduzione totale).

• art. 167, comma 1, lettera c) TUIR

  Norma richiamata nel ricorso principale come oggetto di violazione; la Corte ha valutato la corretta interpretazione del regime di deducibilità ex art.164 in relazione a quanto censurato.

• art. 19-bis.1, lettera a), D.P.R. 633/1972 (IVA)

  La Corte ha distinto la disciplina IVA, che prevede detraibilità in termini diversi e su distinta base testuale, dalla normativa IRES/TUIR: le diverse formulazioni impediscono di trasferire automaticamente le conclusioni interpretative IVA al regime di deducibilità fiscale IRES.

• art. 54, comma 1, lettere a) e m) D.Lgs. 285/1992 (Codice della Strada)

  Riferimento per individuare alcune categorie di veicoli menzionate dall'art.164; utile per la classificazione dei mezzi ai fini delle regole di deducibilità.

• art. 21‑septies L. 241/1990

  Norma richiamata con riferimento all'eccezione di nullità del provvedimento amministrativo adottato in violazione o elusione del giudicato; la Corte ha osservato che tali questioni erano rimaste assorbite dalla decisione di merito e quindi non esaminabili con il ricorso incidentale condizionato in cassazione.

• artt. 10 e 11 L. 212/2000 (Statuto del contribuente)

  Richiamati dalla contribuente con eccezioni di violazione dei principi di buona fede e legittimo affidamento; la Corte ha ritenuto tali questioni assorbite dalla decisione della CTR e quindi non esaminate nel giudizio di legittimità.

• art. 360 c.p.c.

  Norma processuale invocata per i motivi di cassazione (vizi di diritto), applicata dalla Corte per valutare la fondatezza del ricorso principale.

Massime di principio

• Per ottenere la deducibilità integrale delle spese relative ad aeromobili da turismo, navi e imbarcazioni da diporto (e simili), occorre provare che il mezzo sia destinato ad uso esclusivo come bene strumentale nell'attività propria dell'impresa, ossia che sia oggettivamente indispensabile per l'esercizio dell'attività.
• Il generale principio di inerenza (art.109 TUIR) non può essere usato per aggirare le specifiche limitazioni e condizioni stabilite dall'art.164 TUIR: quando la legge richiede 'uso esclusivo/indispensabilità' quel requisito è vincolante per la deduzione totale.
• La disciplina IVA (art.19‑bis.1 DPR 633/1972) ha testo e scopi diversi; conclusioni interpretative in materia di detraibilità IVA non sono automaticamente trasferibili al regime di deducibilità IRES/TUIR.
• La documentazione probatoria (es. registri di volo, percentuali d'uso) è cruciale: può provare l'uso prevalente dell'aeromobile ma non di per sé superare il requisito di esclusività/indispensabilità richiesto per la deduzione totale.
• In sede di cassazione il ricorso incidentale condizionato è inammissibile se la parte vincitrice in merito propone questioni rimaste assorbite dalla decisione favorevole (principio della ragione più liquida); tali questioni possono essere riproposte solo davanti al giudice del rinvio.
• Le contestazioni di illegittimità costituzionale di limiti alla deducibilità fiscale incontrano elevata soglia di ammissibilità: il legislatore ha ampia discrezionalità in materia tributaria e i limiti alla deducibilità possono ritenersi compatibili con i parametri costituzionali se razionalmente collegati al presupposto d'imposta.