Sentenza del 07/10/2016 n. 20135 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle dogane aveva irrogato sanzioni in relazione a dichiarazioni doganali ritenute infedeli, contestando la mancata introduzione fisica nei depositi IVA di merci extracomunitarie immesse in libera pratica. La ricorrente sosteneva, tra l'altro, che non fosse applicabile la sanzione prevista dall'art. 13 del D.Lgs. n. 471/1997 e che l'IVA assolta mediante autofatturazione e inversione contabile dovesse impedire una nuova richiesta dell'IVA all'importazione, per evitare una duplicazione dell'imposta.

La decisione

La Corte di cassazione ha dichiarato inammissibile il primo motivo, relativo all'omesso esame di un fatto decisivo, perché in realtà riguardava una valutazione giuridica. Ha respinto il secondo motivo, confermando in linea generale l'applicabilità dell'art. 13 del D.Lgs. n. 471/1997 alle violazioni relative al mancato versamento dell'IVA all'importazione, pur precisando che la sanzione deve rispettare il principio di proporzionalità e può dover essere disapplicata nella parte eccedente quanto necessario. Ha accolto il terzo motivo: l'IVA assolta tramite autofatturazione e registrazione nei registri IVA, anche se a seguito di un'introduzione solo virtuale, esclude una nuova pretesa d'imposta, potendo residuare soltanto una violazione formale o un tardivo assolvimento. La sentenza d'appello è stata cassata e la causa rinviata a una diversa sezione della Commissione tributaria regionale della Campania, anche per le spese, affinché verifichi se l'autofatturazione sia stata effettivamente emessa e registrata.

Norme richiamate

• D.L. n. 331/1993, art. 50-bis, convertito dalla L. n. 427/1993

  L'introduzione nei depositi IVA deve essere effettiva e fisica per consentire il differimento dell'assolvimento dell'IVA all'importazione.

  La mera introduzione virtuale o documentale della merce non è sufficiente, salvo le specifiche ipotesi previste dalla legge per prestazioni e lavorazioni negli spazi limitrofi al deposito.

• D.L. n. 331/1993, art. 50-bis, comma 6

  La base imponibile è costituita dal corrispettivo o valore relativo all'operazione non assoggettata all'imposta per effetto dell'introduzione ovvero, in caso di successive cessioni, dal corrispettivo o valore relativo all'ultima di tali cessioni.

  La norma disciplina il differimento dell'IVA fino all'estrazione dei beni dal deposito e individua la base imponibile dell'imposta dovuta in quel momento.

• D.L. n. 185/2008, art. 16, comma 5-bis, e successive modifiche

  L'introduzione si intende realizzata anche negli spazi limitrofi al deposito IVA, senza che sia necessaria la preventiva introduzione della merce nel deposito.

  La disposizione è riferita alle prestazioni di servizi relative a beni custoditi nel deposito e non estende in via generale la nozione di introduzione virtuale alle merci non comunitarie immesse in libera pratica.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 69

  L'IVA all'importazione è determinata applicando le aliquote previste per le operazioni interne, confermando la sua natura di tributo interno e non di dazio.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 70

  L'imposta relativa alle importazioni è accertata, liquidata e riscossa per ciascuna operazione.

  L'IVA all'importazione è normalmente riscossa al momento dell'importazione, ma la violazione delle modalità di assolvimento non consente una duplicazione quando la stessa imposta sia già stata regolarizzata con inversione contabile.

• D.Lgs. n. 471/1997, art. 13

  È la norma sanzionatoria generale applicabile al tardivo o omesso versamento dell'imposta quando non siano previste specifiche sanzioni doganali. La sanzione deve comunque essere proporzionata alla violazione e non può eccedere quanto necessario per garantire la riscossione ed evitare l'evasione.

• D.Lgs. n. 472/1997, art. 13

  La Corte richiama il principio secondo cui la sanzione per il mancato o tardivo pagamento può trovare fondamento nella disciplina generale, ferma la necessità di verificarne la proporzionalità.

• Direttiva 77/388/CEE, art. 16, par. 1, come modificata

  Il diritto dell'Unione non impedisce di subordinare il beneficio del deposito fiscale IVA alla materiale introduzione delle merci nel deposito.

• Corte di giustizia UE, sentenza 17 luglio 2014, causa C-272/13, Equoland

  Il principio di neutralità dell'IVA osta alla richiesta del pagamento dell'IVA all'importazione quando la medesima imposta sia già stata regolarizzata mediante inversione contabile, autofatturazione e registrazione nei registri IVA.

  L'IVA all'importazione e l'IVA assolta con il meccanismo dell'inversione contabile sono la stessa imposta sotto il profilo sostanziale; la violazione della materialità del deposito può comportare sanzioni, ma non una doppia riscossione dell'imposta.

Massime di principio

• Per beneficiare del differimento dell'IVA all'importazione tramite un deposito IVA, la merce deve essere effettivamente introdotta fisicamente nel deposito, salvo specifiche eccezioni normative.
• L'inosservanza dell'introduzione fisica può costituire una violazione sanzionabile anche quando l'imposta sia stata assolta con inversione contabile.
• Se l'IVA è già stata regolarmente assolta tramite autofatturazione e registrazione nei registri delle vendite e degli acquisti, l'amministrazione non può richiederne nuovamente il pagamento: può residuare soltanto una sanzione proporzionata per l'irregolarità formale o per il tardivo assolvimento.
• In caso di contestazione, è decisivo dimostrare documentalmente l'emissione dell'autofattura, la sua registrazione e l'effettivo assolvimento dell'IVA.
• Le sanzioni devono essere proporzionate alla natura della violazione; per una violazione meramente formale, priva di evasione o perdita di gettito, una sanzione automatica e sproporzionata può essere disapplicata o ridotta.