Cassazione Civile, Ordinanza n. 07202/2023 del 10/03/2023

Esito

La controversia

A seguito di controllo fiscale nei confronti di una società di costruzioni, l'Ufficio emetteva avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2006, recuperando a tassazione tra gli altri maggiori ricavi per circa euro 5,68 milioni, ritenuti omessi per incoerenza tra i prezzi dichiarati e quelli ritenuti applicabili in base a una convenzione relativa a un complesso di villette edificato in edilizia convenzionata. La controversia, definita in parte in conciliazione, proseguiva solo sul rilievo n. 2. La CTP accoglieva il ricorso della società su tale punto; la CTR respingeva l'appello dell'Agenzia, valorizzando un decreto di archiviazione in sede penale e ritenendo non utilizzabile il parametro del "valore normale" perché l'intervento era soggetto a prezzo massimo convenzionale. In Cassazione l'Agenzia deduceva: (1) motivazione apparente e violazione delle norme sulla motivazione della sentenza, lamentando che la CTR non avesse considerato le peculiarità della fattispecie e l'articolazione dell'accertamento, fondato non solo sul valore normale ma anche su antieconomicità e finanziamenti infruttiferi dei soci; (2) omesso esame di fatti decisivi, sostenendo che il recupero non si basava solo sul confronto con i valori normali e che la rettifica era stata comunque contenuta entro il prezzo convenzionale; (3) violazione delle norme sull'accertamento induttivo e sulla prova presuntiva, perché la CTR aveva valutato gli indizi in modo atomistico, aveva trascurato il dato dell'antieconomicità e aveva attribuito al decreto di archiviazione un effetto preclusivo inesistente nel processo tributario.

La decisione

La Corte ha rigettato i primi due motivi e accolto il terzo. Ha ritenuto che la motivazione della CTR non fosse apparente, poiché comprensibile nella sua ratio, ma ha censurato il merito della decisione perché il giudice di appello aveva omesso di valutare complessivamente tutti gli elementi presuntivi posti a base dell'accertamento, concentrandosi solo sul tema del prezzo massimo convenzionale e del "valore normale". La Corte ha inoltre precisato che il decreto di archiviazione penale non ha efficacia di giudicato nel processo tributario e non vincola il giudice fiscale nella valutazione degli indizi. La sentenza impugnata è stata quindi cassata limitatamente al motivo accolto e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  Richiamato per censurare la motivazione apparente; la Corte ribadisce che il vizio è configurabile solo se manca il "minimo costituzionale" della motivazione.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato insieme alle norme sulla motivazione della sentenza.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato quale parametro della motivazione delle sentenze tributarie.

• art. 61 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato nel primo motivo in tema di motivazione e disciplina del processo tributario.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  Usato per dedurre la nullità della sentenza per motivazione apparente.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  La Corte ribadisce che dopo la riforma del 2012 il vizio è limitato all'omesso esame di un fatto storico decisivo.

• art. 111, comma 6, Cost.

  Parametrato al requisito del "minimo costituzionale" della motivazione.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973

  Consente l'accertamento induttivo in presenza di contabilità inattendibile o di comportamento antieconomico.

• art. 54, commi 2 e 3, d.P.R. n. 633/1972

  Consente, in ambito IVA, la rettifica induttiva sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti.

• art. 54, comma 5, d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato nel motivo, ma la Corte fonda la decisione sui principi generali dell'accertamento presuntivo.

• art. 2697 c.c.

  L'antieconomicità comporta l'onere del contribuente di fornire spiegazioni e prova contraria.

• art. 2729 c.c.

  Le presunzioni devono essere gravi, precise e concordanti e valutate complessivamente, non in modo atomistico.

• art. 654 c.p.p.

  Il decreto di archiviazione non ha autorità di cosa giudicata nel processo tributario.

• art. 408 c.p.p.

  Il decreto di archiviazione emesso ai sensi di tale norma non preclude la diversa valutazione del fatto in sede tributaria.

• art. 18, comma 5, d.P.R. n. 380/2001

  Richiamato dalla CTR per affermare la nullità della pattuizione eccedente i prezzi convenzionali; la Corte non esclude il vincolo, ma rileva che ciò non esaurisce l'accertamento fiscale.

• art. 39 d.P.R. n. 600/1973

  Fondamento del ricorso all'accertamento induttivo in presenza di antieconomicità.

• art. 54 d.P.R. n. 633/1972

  Fondamento del ricorso all'accertamento induttivo in materia IVA.

• art. 20 d.lgs. n. 74/2000

  Richiamato nel motivo, in tema di rapporti tra procedimento penale e tributario.

• art. 25 d.lgs. n. 446/1997

  Richiamato nel terzo motivo tra le norme asseritamente violate.

Massime di principio

• Il vizio di motivazione denunciabile in cassazione, dopo la riforma dell'art. 360, n. 5, c.p.c., è limitato alle sole anomalie che si traducono in violazione dell'art. 111 Cost., cioè mancanza assoluta di motivi, motivazione apparente, contrasto irriducibile o motivazione perplessa e incomprensibile.
• L'omesso esame ex art. 360, n. 5, c.p.c. riguarda un fatto storico, preciso e decisivo, non una questione giuridica, né la singola risultanza istruttoria, né una mera ipotesi alternativa di ricostruzione dei fatti.
• In presenza di contabilità formalmente regolare ma intrinsecamente inattendibile per antieconomicità, l'Amministrazione può procedere ad accertamento induttivo mediante presunzioni semplici gravi, precise e concordanti, e incombe sul contribuente l'onere di fornire idonee spiegazioni e prova contraria.
• La valutazione presuntiva non può essere compiuta in modo atomistico: il giudice deve prima selezionare tutti gli indizi rilevanti e poi apprezzarli globalmente, secondo la logica della convergenza del molteplice.
• Il decreto di archiviazione penale non ha efficacia preclusiva nel processo tributario e non impedisce al giudice fiscale di qualificare e valutare diversamente i medesimi fatti.
• Quando l'accertamento fiscale si fonda su una pluralità di indici, il giudice non può limitarsi a uno solo di essi se dagli altri emerge un quadro complessivo potenzialmente idoneo a sorreggere la pretesa impositiva.

Come è indicizzato