Sentenza del 10/05/2017 n. 753 - Comm. Trib. Reg. per il Piemonte

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva applicato automaticamente la disciplina delle società di comodo prevista dall'art. 30 della legge 724/1994, ritenendo che i ricavi medi dichiarati nel triennio 2007-2009 fossero inferiori ai ricavi minimi presunti determinati mediante coefficienti patrimoniali. La società ha contestato l'accertamento sostenendo di essere effettivamente operativa e di svolgere attività agricola, caratterizzata da fattori climatici, parassitari e di mercato non pienamente governabili dall'imprenditore. Ha inoltre evidenziato i rilevanti costi del personale, l'impiego continuativo di circa nove-dieci dipendenti e i finanziamenti del socio, quali elementi incompatibili con una società meramente patrimoniale o di comodo. La società ha invocato anche il provvedimento dell'Agenzia delle Entrate dell'11 giugno 2012, relativo alla disapplicazione della disciplina per determinate imprese agricole, pur se successivo al periodo d'imposta contestato.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha accolto l'appello della società, riformando la decisione di primo grado e annullando l'avviso di accertamento. Ha ritenuto che l'Ufficio si fosse limitato a un'applicazione automatica dei parametri normativi, senza esaminare concretamente la contabilità, l'effettività dell'attività agricola e le specifiche condizioni economiche e produttive dell'impresa. Secondo la Commissione, il mancato superamento dei ricavi minimi presunti non dimostrava da solo la natura di società di comodo, soprattutto in un settore soggetto a variabili climatiche e di mercato. È stato inoltre affermato che la mancata presentazione dell'interpello disapplicativo non impediva la proposizione del ricorso e che il provvedimento del 2012 poteva assumere rilievo procedimentale anche per periodi anteriori. Le spese di giudizio di entrambi i gradi sono state compensate.

Norme richiamate

• Art. 30 della legge 23 dicembre 1994, n. 724

  Le società si considerano non operative se l'ammontare complessivo dei ricavi, degli incrementi delle rimanenze e dei proventi è inferiore alla somma degli importi risultanti dall'applicazione delle percentuali previste dalla norma.

  La disciplina introduce presunzioni e parametri per individuare le società non operative e determinare un reddito minimo presunto, ma tali criteri devono essere applicati considerando la concreta situazione dell'impresa e non in modo meramente automatico o astratto.

• Art. 30, commi 3 e 3-bis, della legge 724/1994

  Si presume che il reddito del periodo d'imposta non sia inferiore all'ammontare determinato mediante l'applicazione di percentuali ai valori dei beni posseduti; ai fini IRAP il valore della produzione è determinato aggiungendo retribuzioni, compensi e interessi passivi.

  Le presunzioni sul reddito minimo e sul valore della produzione IRAP operano nell'ambito della disciplina delle società non operative, ma non esonerano l'Amministrazione dall'esaminare gli elementi concreti che dimostrino l'effettiva operatività o l'assenza di finalità elusive.

• Art. 30, commi 4-bis e 4-ter, della legge 724/1994

  In presenza di oggettive situazioni che hanno reso impossibile il conseguimento dei ricavi o del reddito determinati dalla norma, la società può richiedere la disapplicazione delle disposizioni antielusive; con provvedimento del Direttore dell'Agenzia possono essere individuate situazioni di disapplicazione automatica.

  Le situazioni oggettive che impediscono il raggiungimento dei parametri possono giustificare la disapplicazione della disciplina. La loro esistenza può essere valutata anche in sede contenziosa, senza che la mancata presentazione dell'interpello renda automaticamente infondato il ricorso.

• Provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate dell'11 giugno 2012

  Individuazione di determinate situazioni oggettive in presenza delle quali è consentito disapplicare le disposizioni sulle società di comodo per le società che esercitano esclusivamente attività agricola.

  La Commissione ha considerato il provvedimento come integrazione di precedenti disposizioni e come norma di natura procedimentale, potenzialmente rilevante anche per periodi anteriori alla sua entrata in vigore, non per applicare retroattivamente una nuova esenzione sostanziale, ma come criterio interpretativo della concreta disapplicazione.

• Art. 2135 del codice civile

  È imprenditore agricolo chi esercita una delle seguenti attività: coltivazione del fondo, selvicoltura, allevamento di animali e attività connesse.

  La qualificazione dell'impresa come agricola impone di considerare le peculiarità del settore, nel quale redditività e produttività possono essere influenzate da eventi climatici, parassitari e di mercato, non sempre controllabili dall'imprenditore.

• Art. 37-bis, comma 8, del DPR 600/1973

  La disapplicazione delle disposizioni antielusive può essere richiesta mediante interpello quando il contribuente dimostra che, per circostanze oggettive, non ha potuto rispettare le condizioni previste.

  L'interpello costituisce uno strumento procedimentale preventivo, ma la sua mancata presentazione non preclude necessariamente la contestazione giudiziale dell'applicazione della disciplina antielusiva.

Massime di principio

• Il semplice mancato raggiungimento dei ricavi minimi previsti dai coefficienti delle società di comodo non è necessariamente sufficiente a fondare l'accertamento: l'Amministrazione deve valutare la concreta operatività e le specifiche circostanze dell'impresa.
• Per le imprese agricole, l'analisi deve tenere conto delle variabili climatiche, fitosanitarie, produttive e di mercato, che possono spiegare risultati economici negativi senza implicare l'inesistenza dell'attività o finalità elusive.
• La presenza di personale, costi di produzione significativi, investimenti, continuità aziendale e finanziamenti dei soci può costituire prova dell'effettivo esercizio dell'attività e contrastare la presunzione di società di comodo.
• L'accertamento non può basarsi esclusivamente su un calcolo matematico: occorre un esame sostanziale della contabilità e delle ragioni dello scostamento dai parametri.
• La mancata presentazione dell'interpello disapplicativo non impedisce, di per sé, al contribuente di contestare in giudizio l'applicazione della disciplina e di dimostrare l'esistenza di oggettive cause giustificative.
• In controversie analoghe è opportuno documentare puntualmente l'attività effettiva, i costi sostenuti, l'impiego di dipendenti, gli investimenti, gli eventi negativi e le condizioni del mercato, collegandoli al mancato raggiungimento dei ricavi presunti.
• I provvedimenti successivi dell'Amministrazione possono assumere valore interpretativo o procedimentale per situazioni analoghe anteriori, purché non vengano utilizzati per introdurre retroattivamente un trattamento sostanziale più favorevole.