Sentenza del 06/07/2017 n. 387 - Comm. Trib. Reg. per il Molise

Esito

La controversia

L’Agenzia delle Entrate aveva rettificato la dichiarazione relativa al 2010 applicando gli studi di settore e recuperando maggiori ricavi, con richiesta di IRAP e IRES pari a euro 5.677,00, oltre sanzioni e interessi. La società contestava la legittimità dell’accertamento, sostenendo che esso si fondava esclusivamente sullo scostamento tra i ricavi dichiarati e quelli risultanti dallo studio di settore, senza ulteriori elementi concreti riferiti alla realtà aziendale. Deduceva inoltre che lo scostamento era inferiore al 10%, che l’attività di agenzia imponeva la fatturazione delle provvigioni e che la minore redditività era collegata a difficoltà finanziarie della società mandante, successivamente ammessa a concordato preventivo. La società lamentava anche la violazione delle regole sull’onere della prova e una motivazione apparente della sentenza di primo grado.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha accolto l’appello, riformato la sentenza di primo grado e dichiarato illegittimo l’avviso di accertamento. Ha ritenuto che gli studi di settore costituiscano presunzioni semplici e non possano, da soli, dimostrare maggiori ricavi o una maggiore capacità contributiva. L’Ufficio avrebbe dovuto provare sia la corretta applicabilità dello studio al caso concreto sia la gravità dello scostamento, valorizzando elementi effettivi della gestione aziendale, eventuali anomalie e le giustificazioni fornite dalla società durante il contraddittorio. La mera incongruità parametrica e l’asserita antieconomicità, non supportate da elementi gravi, precisi e concordanti, sono state ritenute insufficienti. L’Ufficio è stato condannato al pagamento delle spese di giudizio, liquidate in euro 500,00 oltre accessori se dovuti.

Norme richiamate

• Art. 2697 del Codice civile

  L’onere della prova grava su chi vuole far valere un diritto in giudizio.

  L’Amministrazione finanziaria deve provare i fatti posti a fondamento della pretesa tributaria; l’onere non può essere automaticamente trasferito al contribuente in assenza di una presunzione dotata dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.

• Art. 2727 del Codice civile

  Le presunzioni sono le conseguenze che la legge o il giudice trae da un fatto noto per risalire a un fatto ignorato.

  Le risultanze degli studi di settore possono costituire elementi presuntivi, ma devono essere collegate alla situazione concreta del contribuente e corroborate da ulteriori elementi.

• Art. 53 della Costituzione

  Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva.

  La determinazione del reddito non può avvenire in modo meramente automatico o astratto; gli strumenti statistici devono essere adattati alla reale capacità contributiva del soggetto verificato.

• Art. 62-sexies del D.L. n. 331/1993

  Necessità di gravi incongruenze tra i ricavi, i compensi e i corrispettivi dichiarati e quelli fondatamente desumibili dagli studi di settore.

  La presenza di gravi incongruenze costituisce presupposto per l’accertamento basato sugli studi di settore. L’Ufficio deve dimostrare sia la corretta applicazione dello studio sia la gravità dello scostamento.

• Art. 36 del D.Lgs. n. 546/1992

  La sentenza tributaria deve contenere una motivazione effettiva e adeguata, con valutazione delle questioni rilevanti e delle prove dedotte dalle parti.

• Art. 33 del D.Lgs. n. 546/1992

  La disposizione è richiamata in relazione alla celebrazione dell’udienza pubblica su richiesta della parte.

• Art. 4 del D.P.R. n. 322/1998

  È richiamato dalla società in relazione agli obblighi di fatturazione e agli adempimenti dichiarativi connessi alle provvigioni.

• Sentenze delle Sezioni Unite della Corte di Cassazione nn. 26635, 26636, 26637 e 26638 del 18 dicembre 2009

  La procedura di accertamento standardizzato mediante parametri o studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza nasce procedimentalmente in esito al contraddittorio con il contribuente.

  Gli studi non costituiscono presunzioni legali automatiche. Il contraddittorio è essenziale per personalizzare il risultato statistico e valutare la concreta situazione economica del contribuente.

• Cassazione n. 17229 del 28 luglio 2006

  Gli studi di settore sono atti amministrativi generali di organizzazione e da soli non sono sufficienti a fondare l’accertamento.

  L’Amministrazione deve consentire al contribuente di intervenire nel procedimento e deve integrare il dato statistico con una valutazione individualizzata.

• Cassazione n. 24327 del 14 novembre 2014

  Senza il riferimento alla reale situazione dell’azienda, del settore e del contesto di operatività, i parametri costituiscono semplici indizi che non sorreggono l’accertamento.

  Il risultato dello studio deve essere verificato alla luce del concreto contesto aziendale e di mercato.

• Cassazione n. 3923 del 17 febbraio 2011

  Gli studi di settore, fondati su elaborazioni statistiche generali, non possono costituire da soli il fatto noto da cui desumere la reale capacità contributiva.

  In presenza di contestazioni e giustificazioni specifiche del contribuente, il dato statistico richiede ulteriori riscontri oggettivi.

• Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 19/E del 14 ottobre 2010

  Lo studio di settore deve essere utilizzato come strumento di accertamento preceduto da contraddittorio e non come meccanismo automatico di determinazione del reddito.

Massime di principio

• Gli studi di settore e gli strumenti statistici analoghi non consentono, di regola, un accertamento automatico fondato sul solo scostamento dal reddito dichiarato.
• L’Amministrazione deve dimostrare concretamente la corretta applicabilità dello studio al contribuente, l’appartenenza al corretto cluster, la significatività dello scostamento e la presenza di ulteriori elementi riferiti alla specifica attività.
• Il contraddittorio è fondamentale: il contribuente deve esporre e documentare le circostanze che spiegano la minore redditività, mentre l’Ufficio deve valutarle espressamente nell’avviso di accertamento.
• La motivazione dell’accertamento non può limitarsi ad affermare genericamente l’incongruità dei ricavi o l’antieconomicità dell’impresa; deve indicare i dati e gli elementi concreti che rendono inattendibile la dichiarazione.
• Uno scostamento modesto, soprattutto se inferiore al 10%, non integra necessariamente una grave incongruenza e richiede ulteriori prove per giustificare la ripresa fiscale.
• L’antieconomicità può essere valorizzata dall’Ufficio solo se supportata da elementi oggettivi, gravi, precisi e concordanti e se collegata alla concreta gestione dell’impresa.
• In caso di accertamento parametrico, l’onere della prova resta inizialmente a carico dell’Amministrazione; il contribuente è chiamato a fornire prova contraria soprattutto dopo che l’Ufficio abbia costruito una presunzione concreta e adeguatamente motivata.