Cassazione Civile, Ordinanza n. 28593/2021 del 18/10/2021

Esito

La controversia

L'Amministrazione finanziaria aveva notificato un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2001 contestando a un consorzio tra enti locali, poi trasformato in società, il mancato pagamento di Irpeg, Irap e Iva. La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso della contribuente, ritenendo che essa non svolgesse attività commerciale ma si limitasse ad approvvigionare acqua per i Comuni consorziati, mentre la distribuzione agli utenti era svolta dai Comuni. La Commissione tributaria regionale aveva confermato il primo giudice, valorizzando le finalità statutarie e l'attività concretamente svolta, escludendo la soggettività passiva dell'ente. Con il ricorso per cassazione l'Agenzia denunciava: 1) violazione dell'art. 4, comma 1, lett. f), L. n. 36/1994, per non avere il giudice di merito considerato statuto e convenzione, dai quali sarebbe emerso lo svolgimento del servizio idrico integrato e non della sola captazione/adduzione; 2) violazione degli artt. 2195 e 2247 c.c., sostenendo che la natura commerciale dipenderebbe dalla previsione statutaria e dall'economicità della gestione, non dal concreto esercizio, e che l'attività di captazione e adduzione era comunque ausiliaria rispetto al servizio di distribuzione; 3) violazione degli artt. 87 e 88 (ora 73 e 74) d.P.R. n. 917/1986, degli artt. 22 e 25 L. n. 142/1990 e dell'art. 113 d.lgs. n. 267/2000, deducendo che, una volta riconosciuta la gestione del servizio idrico integrato, l'ente doveva essere considerato soggetto passivo Irpeg, Irap e Iva, anche quale consorzio-azienda speciale e non mero consorzio di funzione.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso solo in parte. Ha escluso che potesse essere ritenuta soggettività passiva ai fini Irpeg, perché per i consorzi tra enti locali l'art. 74 d.P.R. n. 917/1986 prevede una esclusione assoluta dall'imposta, che rende irrilevante la verifica della natura commerciale dell'attività. Ha invece ritenuto fondati i motivi relativi a Irap e Iva: la sentenza impugnata non aveva verificato secondo i corretti criteri se l'attività svolta integrasse, rispettivamente, il presupposto Irap quale attività autonomamente organizzata e quello Iva quale prestazione di servizi onerosa con nesso diretto tra servizio e corrispettivo. La causa è stata quindi cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Sicilia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360, comma primo, n. 3, c.p.c.

  è stato il parametro formale dei motivi per violazione e falsa applicazione di legge.

• art. 4, comma 1, lett. f), L. n. 36/1994

  è stata richiamata dall'Agenzia per sostenere la natura commerciale del servizio idrico integrato svolto dall'ente.

• artt. 2195 e 2247 c.c.

  sono stati invocati per qualificare l'attività come commerciale e l'ente come imprenditore.

• art. 87 d.P.R. n. 917/1986

  richiamato unitamente all'art. 88, nel testo vigente ratione temporis, per il regime dei soggetti passivi Irpeg.

• art. 88 d.P.R. n. 917/1986

  la Corte lo interpreta nel senso che il primo comma esclude in via assoluta dall'imposta i consorzi tra enti locali, rendendo irrilevante la natura commerciale dell'attività.

• art. 74 d.P.R. n. 917/1986

  norma vigente che riproduce il contenuto dell'art. 88: i consorzi tra enti locali non sono soggetti all'imposta.

• L. 27 dicembre 1997, n. 449, art. 22

  ha inserito tra i soggetti esclusi dall'imposta i consorzi tra enti locali, facendo venir meno la precedente distinzione tra consorzi-funzione e consorzi-azienda.

• art. 22 L. n. 142/1990

  richiamato dalla ricorrente in relazione al regime dei servizi pubblici locali.

• art. 25 L. n. 142/1990

  richiamato dalla ricorrente per sostenere la qualificazione del consorzio quale azienda speciale/consorzio-azienda.

• art. 113 d.lgs. n. 267/2000

  richiamato dalla ricorrente in tema di gestione dei servizi pubblici locali.

• art. 2 d.lgs. n. 446/1997

  la Corte afferma che il presupposto Irap sussiste per l'esercizio abituale di attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o scambio di beni o alla prestazione di servizi e che, per società ed enti, l'attività esercitata costituisce comunque presupposto d'imposta.

• art. 3, comma 1, lett. e-bis), d.lgs. n. 446/1997

  individua come soggetti passivi Irap le amministrazioni pubbliche, tra cui i loro consorzi.

• art. 1, comma 2, d.lgs. n. 29/1993

  definisce le amministrazioni pubbliche includendo anche i consorzi fra enti locali.

• art. 10-bis d.lgs. n. 446/1997

  richiamato quale criterio di determinazione del valore della produzione netta per i soggetti pubblici, distinguendo tra attività commerciali e non.

• art. 17 d.P.R. n. 633/1972

  la soggettività passiva Iva va individuata in relazione alle operazioni imponibili effettuate.

• art. 4 d.P.R. n. 633/1972

  la Corte lo interpreta nel senso che gli enti pubblici e i consorzi sono imponibili Iva per le prestazioni di servizi rese nell'esercizio di attività commerciali o agricole e, più in generale, quando ricorrano i presupposti dell'operazione imponibile.

• Direttiva CEE 17 maggio 1977 n. 388, art. 4

  richiamata per affermare il principio comunitario della soggettività passiva di chi esercita indipendentemente un'attività economica.

• art. 360, comma primo, n. 3, c.p.c.

  riferimento comune ai motivi di ricorso per violazione di legge.

Massime di principio

• Per i consorzi tra enti locali, ai fini delle imposte dirette, l'esclusione prevista dalla legge opera in modo assoluto: non occorre né è consentito indagare se l'attività concretamente svolta abbia natura commerciale, perché la norma sottrae tali soggetti alla soggettività passiva Irpeg/Ires.
• Ai fini Irap, la soggettività passiva degli enti pubblici e dei loro consorzi non dipende dalla qualificazione commerciale dell'attività, ma dall'esercizio abituale di un'attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni o alla prestazione di servizi; la verifica sulla natura commerciale può rilevare solo per la determinazione della base imponibile.
• Ai fini Iva, un ente pubblico o un consorzio è soggetto passivo quando effettua cessioni o prestazioni imponibili e, in particolare, quando esiste un rapporto giuridico sinallagmatico con un corrispettivo che costituisca il controvalore effettivo del servizio reso.
• La qualifica di attività svolta in veste di pubblica autorità o nell'ambito del regime giuridico proprio dell'ente è decisiva per l'eventuale esclusione dall'Iva; se invece l'ente opera secondo un regime analogo a quello degli operatori economici privati, l'imposizione permane.
• Per stabilire la imponibilità Iva di una prestazione non è decisivo che il corrispettivo sia pari ai costi o sia parametrato al bilancio: conta la presenza di un nesso diretto tra servizio e corrispettivo.

Come è indicizzato