Sentenza del 27/05/2020 n. 9902 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Accertamento per l'anno 2006 basato su indagini bancarie: l'Ufficio ritenne imponibili i versamenti sui conti correnti della contribuente e recuperò a tassazione redditi non dichiarati, con sanzioni. La contribuente dedusse la correttezza delle giustificazioni fornite (estratti conto, dichiarazione giurata di terzo, delega a terzi per operare sul conto, denuncia querela) e censurò la motivazione dell'atto, la violazione delle garanzie previste dallo Statuto del Contribuente e il divieto di “presunzione di secondo grado”.

La decisione

La Corte di Cassazione ha parzialmente accolto il ricorso: ha ritenuto infondati alcuni motivi (tra cui quelli relativi al termine dilatorio e ad alcune contestazioni formali) ma ha accolto motivi che censuravano la valutazione e la motivazione della Commissione regionale in ordine all'efficacia probatoria delle prove offerte dalla contribuente. In particolare la Corte ha censurato la valutazione apodittica e generica della CTR circa l'inidoneità delle prove (dichiarazione giurata, documenti bancari, denuncia, delega) e ha disposto la cassazione della sentenza impugnata con rinvio alla Commissione tributaria regionale per un nuovo esame conforme ai principi di diritto richiamati. Ha inoltre condannato alla liquidazione delle spese di legittimità.

Norme richiamate

• Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 32, comma 1, n. 2

  presunzione legale relativa desumibile dalle risultanze dei conti bancari

  I versamenti sui conti correnti producono una presunzione relativa di disponibilità di maggior reddito; grava sul contribuente l'onere di fornire prova analitica per superare la presunzione. Le presunzioni legali non richiedono i requisiti di gravità, precisione e concordanza delle presunzioni semplici.

• Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 42

  requisiti di motivazione dell'avviso di accertamento

  L'avviso di accertamento deve contenere sufficienti elementi per far conoscere al contribuente le ragioni della pretesa; in sede di impugnazione la Corte di cassazione richiede che il ricorso indichi testualmente i passi degli atti amministrativi contestati per poterne valutare la motivazione.

• Legge n. 212 del 2000 (Statuto del contribuente), articolo 12, commi 2 e 7

  Le garanzie di contraddittorio e i termini dilatori previsti dall'art.12, comma 7 operano quando l'accertamento deriva da accessi/ispezioni/visite presso i locali dove si svolge l'attività; non si applicano agli accertamenti d'ufficio basati su controlli documentali e indagini bancarie svolti in ufficio.

• Legge n. 212 del 2000, articolo 10

  Rinvio alle garanzie procedimentali dello Statuto: Corte ha ritenuto infondate le censure ove l'attività si è svolta esclusivamente mediante indagini bancarie e questionario in ufficio.

• Decreto Legislativo n. 546 del 1992, articolo 7

  Il divieto di prova testimoniale nel processo tributario riguarda la prova testimoniale assunta con le garanzie del contraddittorio; non impedisce l'utilizzo in giudizio di dichiarazioni extraprocessuali (anche di terzi) come elementi indiziari valutabili dal giudice.

• Decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986, articolo 67, lettera i)

  Norma richiamata in tema di qualificazione dei redditi (richiamata nel ricorso): utile per la definizione dei presupposti di imponibilità ma non muta il regime probatorio delle indagini bancarie.

• Codice Civile, articolo 2697

  Onere della prova: in campo tributario l'onere probatorio di superare la presunzione legale grava sul contribuente, che deve fornire prove analitiche delle cause giustificative delle singole operazioni bancarie.

• Codice Civile, articolo 2727

  Richiamato per argomentazioni sulla forza probatoria delle presunzioni: la Corte precisa che la presunzione legale prevista dal DPR 600 non richiede i requisiti propri delle presunzioni semplici previste dall'art. 2729 c.c.

• Codice di Procedura Civile, articolo 115

  Principio della libertà della prova e dell'onere del giudice di verificare la documentazione prodotta; in mancanza di contestazione specifica alcune deduzioni possono essere ritenute pacifiche ma il giudice deve motivare.

• Codice di Procedura Civile, articolo 132 c.p.c., comma 2, n. 4

  Obbligo di motivazione: la sentenza di merito deve esporre l'iter logico; la Corte ha ritenuto la motivazione della CTR sufficiente nel minimo costituzionale ma ha censurato specificamente la valutazione delle prove offerte dalla contribuente.

• Corte Costituzionale, sentenza n. 228 del 2014

  Ha limitato l'efficacia presuntiva dei prelevamenti (valore presuntivo nei confronti dei soli titolari di reddito d'impresa), mentre i versamenti mantengono rilevanza presuntiva nei confronti di tutti i contribuenti.

Massime di principio

• Le indagini bancarie (versamenti su conto) producono una presunzione legale di disponibilità di reddito: il contribuente deve fornire una prova analitica, operazione per operazione, per dimostrarne l'irrilevanza ai fini fiscali o l'inclusione già in reddito.
• Le dichiarazioni extragiudiziali di terzi e la documentazione prodotta dal contribuente possono essere valutate dal giudice come elementi indiziari utili a superare la presunzione bancaria; il divieto di prova testimoniale non esclude il valore delle dichiarazioni rese in sede amministrativa o stragiudiziale.
• Non esiste un generico 'divieto di presunzione di secondo grado' che impedisca all'amministrazione di fondare accertamenti su risultanze bancarie: la distinzione importante è tra presunzione legale e presunzione semplice.
• Le garanzie dello Statuto del Contribuente relative al termine dilatorio di 60 giorni e al diritto di essere informati delle ragioni della verifica si applicano agli accessi/ispezioni presso i locali dell'attività, non agli accertamenti svolti mediante controllo documentale e indagini bancarie in ufficio.
• Il giudice di merito ha l'obbligo di esaminare puntualmente l'efficacia delle prove offerte dal contribuente e di motivare specificamente il rigetto o l'accoglimento di ciascuna di esse; decisioni apodittiche o generiche sulla inidoneità delle prove sono censurabili e possono determinare la riforma con rinvio.
• In sede di impugnazione dell'avviso di accertamento davanti alla Corte di cassazione, se si censura la motivazione dell'atto amministrativo è necessario riportarne testualmente i passi rilevanti per consentire l'esame di legittimità.