Sentenza del 30/01/2023 n. 2742 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La ricorrente chiedeva il rimborso (metà) del credito d'imposta spettante sui dividendi ricevuti dalla sua controllata italiana per l'anno 2003, invocando l'applicazione dell'art. 10, par. 4, lett. b) della Convenzione Italia-Francia (5 ottobre 1989, ratificata con L. 7 gennaio 1992, n. 20). I dividendi non avevano subito imposizione in Italia in forza del D.P.R. n. 600/1973, art. 27-bis, attuativo della direttiva “madre-figlia” 1990/435/CEE. L'Ufficio negò il rimborso per assenza di doppia imposizione e per prevalenza della direttiva; dopo decisione favorevole in primo grado la CTR aveva respinto l'istanza; la ricorrente impugnava in Cassazione la decisione di merito

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso per cassazione, ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato alla Corte territoriale di secondo grado per un nuovo esame di merito. La Cassazione ha ritenuto fondato il motivo che contestava l'esclusione automatica del beneficio convenzionale per il solo fatto che i dividendi non erano stati tassati in Italia in virtù della direttiva, ma ha anche chiarito i principi di diritto applicabili: direttiva e convenzione coesistono, il loro rapporto va valutato caso per caso e non può produrre un indebito vantaggio per l'operatore estero né una doppia non imposizione; spetta al giudice di merito verificare concretamente se il rimborso violi il principio di neutralità fiscale e determini un trattamento più favorevole rispetto a operatori nazionali

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 27-bis

  Norma nazionale di recepimento della direttiva madre-figlia che ha consentito l'esenzione/assenza di ritenuta alla fonte sui dividendi attribuiti alla capogruppo intracomunitaria; nel caso concreto ha determinato l'assenza di imposizione in Italia sui dividendi.

• Direttiva 90/435/CEE (c.d. "Madre-Figlia")

  Strumento comunitario volto a garantire neutralità fiscale tra operatori nazionali e intracomunitari evitando discriminazioni; prevede meccanismi di esenzione per evitare doppie imposizioni ma non esclude la verifica, caso per caso, dell'eventuale utilizzo combinato con convenzioni bilaterali.

• Convenzione Italia - Francia contro le doppie imposizioni (5 ottobre 1989), ratificata con L. 7 gennaio 1992, n. 20, art. 10, par. 4, lett. b)

  art. 10, par. 4, lett. b)

  Prevede il meccanismo di credito di imposta/rimborso per dividendi tra società madre e figlia; la Corte ha chiarito che il diritto convenzionale può sorgere anche se non vi è stata una ritenuta effettiva, ma l'esercizio del rimborso richiede verifica concreta per evitare che generi una doppia non imposizione o un vantaggio indebito rispetto a soggetti nazionali.

• Direttiva 2011/96/UE

  Evoluzione della disciplina comunitaria madre-figlia; richiamata per il principio di coesistenza tra regime direttivo e convenzioni bilaterali e per il medesimo obiettivo di neutralità fiscale.

• Giurisprudenza CGUE (C-389/18) e pronunce della Corte di Cassazione

  C-389/18 (CGUE) e sent. Cass. n. 20646/2021, n. 5154/2022, n. 26307/2020 ecc.

  La CGUE e la Corte di Cassazione hanno affermato che la direttiva non elimina automaticamente ogni problema di doppia imposizione e che direttiva e convenzione devono essere interpretate congiuntamente; la valutazione del diritto al rimborso va svolta caso per caso per preservare la neutralità e prevenire vantaggi competitivi indebiti.

• Normativa relativa all'introduzione dell'IRES (2004)

  riforma IRES 2004 (citata a fini esplicativi)

  La riforma ha inciso sul meccanismo di imposizione dei dividendi (esenzione parziale 95%) e sul calcolo dei rimborsi spettanti alle società madri estere; la Corte ha richiamato tale contesto per spiegare l'evoluzione del regime impositivo.

Massime di principio

• Direttiva madre-figlia e convenzioni bilaterali coesistono: il loro rapporto va valutato caso per caso, non esiste un'alternativa automatica assoluta.
• Il diritto al rimborso previst o dalla convenzione può sorgere anche in assenza di una ritenuta effettiva alla fonte, ma spetta al giudice di merito verificare se il rimborso comporti una doppia non imposizione o un indebito vantaggio rispetto a operatori nazionali.
• Non è ammesso un 'cumulo' dei benefici che si traduca in un trattamento più favorevole per l'operatore estero rispetto ai nazionali; la regola guida è la neutralità fiscale e la prevenzione di distorsioni concorrenziali.
• Se si invoca la convenzione dopo aver beneficiato della direttiva, occorre accertare concretamente le imposte effettivamente pagate (o gli eventuali "underlying tax credits") per evitare rimborsi su imposte mai versate.
• In situazioni simili il contribuente deve fornire prove documentali sulla residenza fiscale, sulla soggezione a tassazione nello Stato estero e sulla natura e continuità della partecipazione; l'amministrazione e il giudice devono valutare l'effetto complessivo sull'equità e sulla neutralità del sistema fiscale.
• Quando il rimborso richiesto potrebbe generare un vantaggio non disponibile ai soggetti nazionali o costituire aiuto di Stato, la richiesta deve essere negata o riesaminata per tutelare la parità concorrenziale.