Cassazione Civile, Ordinanza n. 29033/2022 del 06/10/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce da un secondo avviso di accertamento emesso per il medesimo anno d'imposta 2003 nei confronti della società, dopo una precedente verifica fiscale e un primo accertamento. L'Ufficio, sulla base di indagini svolte verso altre società ritenute cartiere, ha contestato alla contribuente la partecipazione a operazioni soggettivamente inesistenti relative all'acquisto e rivendita di autovetture, con conseguente contestazione dell'IVA e delle imposte dirette. In appello la CTR ha confermato la ripresa IVA, ritenendo provata la fittizietà soggettiva delle operazioni e la consapevolezza, quantomeno colposa, della contribuente; ha invece accolto l'appello sulle imposte dirette per effetto della disciplina sopravvenuta sulla deducibilità dei costi. Con il ricorso per cassazione la società ha dedotto: 1) violazione degli artt. 56, comma 5, d.P.R. n. 633/1972 e 12 L. n. 212/2000, sostenendo l'illegittimità del secondo avviso per mancata allegazione degli atti richiamati per relationem e delle risultanze delle verifiche su terzi; 2) violazione dell'art. 2697 c.c. e dell'art. 12 L. n. 212/2000, oltre a omesso esame di fatto decisivo, lamentando che la CTR non avesse verificato se l'Amministrazione avesse realmente provato la consapevolezza della contribuente circa la frode IVA fondata su fatture per operazioni soggettivamente inesistenti.

La decisione

La Corte ha rigettato entrambi i motivi. Ha ritenuto legittimo il richiamo per relationem nell'avviso, poiché l'atto impugnato riproduceva in modo analitico il contenuto essenziale degli atti relativi alle società terze, rendendo irrilevante la mancata allegazione materiale di questi ultimi. Ha inoltre confermato la correttezza della decisione di merito sulla ripresa IVA: l'Ufficio aveva fornito plurimi elementi indiziari idonei a dimostrare la fittizietà soggettiva delle operazioni e la conoscibilità della frode da parte della contribuente; pertanto la CTR aveva correttamente valutato la prova, anche in relazione al prezzo sottocosto delle autovetture e all'inadeguatezza delle giustificazioni offerte dalla società. Il ricorso è stato quindi respinto e la ricorrente è stata condannata alle spese del giudizio di legittimità, con applicazione dell'ulteriore contributo unificato ove dovuto.

Norme richiamate

• art. 56, comma 5, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  "se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto né ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama salvo che quest'ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale"

  La motivazione per relationem è legittima se l'atto impositivo riproduce il contenuto essenziale dell'atto richiamato; in tal caso l'allegazione materiale dell'atto esterno non è necessaria.

• art. 42, comma 2, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  "se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto né ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama salvo che quest'ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale"

  Il principio richiamato per gli avvisi di accertamento delle imposte dirette conferma che la riproduzione del contenuto essenziale dell'atto esterno rende sufficiente la motivazione dell'atto richiamante.

• art. 2697 c.c.

  In tema di IVA su operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve provare gli elementi oggettivi della frode e la conoscenza o conoscibilità della stessa da parte del cessionario/committente; una volta assolto tale onere, grava sul contribuente la prova contraria della propria buona fede e dell'ordinaria diligenza.

• art. 12 L. 27 luglio 2000, n. 212

  La censura fondata sullo statuto del contribuente è stata ritenuta infondata, poiché l'atto impugnato conteneva sufficienti elementi conoscitivi per la difesa e la motivazione era congrua e completa.

• art. 8, comma 1, d.l. 2 marzo 2012, n. 16

  La disciplina sopravvenuta ha inciso sulla deducibilità dei costi e delle spese relativi a fatti non costituenti delitto non colposo.

• art. 14, comma 4-bis, L. 24 dicembre 1993, n. 537

  È stato richiamato come norma modificata dalla disciplina sopravvenuta che consente la deducibilità dei costi e delle spese in presenza delle condizioni previste dalla legge.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  È stato posto a carico del ricorrente l'ulteriore importo a titolo di contributo unificato, ricorrendone i presupposti processuali.

Massime di principio

• In materia tributaria, la motivazione per relationem dell'avviso di accertamento è valida quando l'atto richiamante riproduce il contenuto essenziale dell'atto esterno non conosciuto dal contribuente; in tale ipotesi non è necessaria l'allegazione materiale del documento richiamato.
• Nelle contestazioni di operazioni soggettivamente inesistenti ai fini IVA, l'Amministrazione deve provare, anche per presunzioni, sia gli elementi oggettivi della frode sia la conoscenza o conoscibilità della stessa da parte del contribuente con l'ordinaria diligenza; solo dopo tale prova si sposta sul contribuente l'onere di dimostrare la propria buona fede e la diligenza massima esigibile.
• La mera regolarità formale della contabilità, la consegna della merce o l'effettivo pagamento del corrispettivo non bastano, da soli, a dimostrare la buona fede del contribuente quando gli indizi raccolti dall'Ufficio attestino la fittizietà soggettiva del fornitore.
• La valutazione degli indizi di frode e della consapevolezza del cessionario appartiene al giudice di merito e non è sindacabile in cassazione se la motivazione è logica, completa e priva di salti argomentativi.
• In presenza di operazioni soggettivamente inesistenti di struttura semplice o triangolare, la prova della mancanza di dotazione organizzativa del soggetto interposto può costituire elemento sufficiente a fondare la conoscibilità della frode da parte del cessionario.

Come è indicizzato