Cassazione Civile, Ordinanza n. 27840/2018 del 31/10/2018

Esito

La controversia

I coeredi avevano presentato una prima dichiarazione di successione l’8 giugno 1998 e una seconda dichiarazione, integrativa e contenente ulteriori beni, l’8 giugno 2002, secondo quanto indicato nell’esposizione dei fatti; la decisione impugnata riferisce però la dichiarazione integrativa al 29 ottobre 2002. L’Agenzia delle Entrate aveva emesso l’8 novembre 2002 un avviso di accertamento, non impugnato nei termini, liquidando imposte di successione e sanzioni. I coeredi avevano poi impugnato le cartelle dirette alla riscossione delle sanzioni per la tardività della seconda dichiarazione. La CTP di Bari aveva accolto il ricorso; la CTR della Puglia aveva respinto l’appello dell’Agenzia, ritenendo la seconda dichiarazione integrativa della prima e non più sanzionabile la sua tardiva presentazione alla luce della disciplina entrata in vigore il 1° aprile 1998. Con l’unico motivo di cassazione, l’Agenzia ha denunciato violazione e falsa applicazione degli artt. 51 del D.Lgs. n. 346/1990 e 3 del D.Lgs. n. 472/1997, contestando sia l’esclusione della sanzione per la tardiva dichiarazione di successione sia l’applicazione del favor rei.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso dell’Agenzia. Ha confermato che la tardiva presentazione della dichiarazione di successione non è più specificamente sanzionata dalla disciplina applicabile, salvo che la violazione si traduca in omissione, configurabile quando, scaduto il termine, l’accertamento d’ufficio preceda la dichiarazione del contribuente. La dichiarazione integrativa in questione era stata presentata dopo il 1° aprile 1998 e prima della notifica dell’avviso di accertamento, sicché la sanzione non era applicabile; inoltre, il favor rei opera anche per violazioni anteriori alla nuova disciplina nei giudizi in corso. La Corte ha ritenuto non pertinente il precedente invocato dall’amministrazione. Non essendosi costituiti i contribuenti, le spese anticipate dall’Ufficio restano a carico di quest’ultimo.

Norme richiamate

• art. 31 D.Lgs. 346/1990

  in tema di imposta di successione, la violazione del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, art. 31, a norma del quale la denuncia di successione dev’essere presentata entro sei mesi dalla data di apertura della successione, non è più sanzionata specificamente, a meno che non trasmodi in vera e propria omissione, la quale, come si evince dall’art. 33, comma 1, si verifica allorchè, scaduto il termine, l’accertamento d’ufficio preceda la dichiarazione del contribuente

  La tardiva presentazione della dichiarazione di successione non è di per sé sanzionabile secondo la disciplina sopravvenuta; la violazione assume rilievo sanzionatorio come omissione se, decorso il termine, l’accertamento d’ufficio precede la dichiarazione del contribuente.

• art. 33, comma 1, D.Lgs. 346/1990

  la violazione del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, art. 31, a norma del quale la denuncia di successione dev’essere presentata entro sei mesi dalla data di apertura della successione, non è più sanzionata specificamente, a meno che non trasmodi in vera e propria omissione, la quale, come si evince dall’art. 33, comma 1, si verifica allorchè, scaduto il termine, l’accertamento d’ufficio preceda la dichiarazione del contribuente

  La disposizione consente di individuare l’omissione sanzionabile nel caso in cui l’accertamento d’ufficio intervenga dopo la scadenza del termine ma prima della dichiarazione del contribuente.

• art. 50 D.Lgs. 346/1990

  l’art. 50 del cit. D.Lgs., come sostituito dal D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 473, art. 2, comma 1, lett. d, a far data dal 1 aprile 1998, si limita infatti a sanzionare l’omissione della denunzia, mentre l’art. 52 si riferisce al solo pagamento dell’imposta oltre il termine a tal fine stabilito dall’art. 37.

  Dal 1° aprile 1998 l’art. 50 sanziona l’omissione della denuncia, non la sua mera tardività; la sanzione per il pagamento oltre termine è invece disciplinata dall’art. 52.

• art. 52 D.Lgs. 346/1990

  l’art. 50 del cit. D.Lgs., come sostituito dal D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 473, art. 2, comma 1, lett. d, a far data dal 1 aprile 1998, si limita infatti a sanzionare l’omissione della denunzia, mentre l’art. 52 si riferisce al solo pagamento dell’imposta oltre il termine a tal fine stabilito dall’art. 37.

  La disposizione riguarda esclusivamente il pagamento dell’imposta oltre il termine previsto dall’art. 37, e non la tardiva presentazione della denuncia.

• art. 37 D.Lgs. 346/1990

  l’art. 50 del cit. D.Lgs., come sostituito dal D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 473, art. 2, comma 1, lett. d, a far data dal 1 aprile 1998, si limita infatti a sanzionare l’omissione della denunzia, mentre l’art. 52 si riferisce al solo pagamento dell’imposta oltre il termine a tal fine stabilito dall’art. 37.

  L’art. 37 individua il termine per il pagamento dell’imposta cui si riferisce la sanzione prevista dall’art. 52.

• art. 3 D.Lgs. 472/1997

  Poichè, inoltre, ai sensi del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 3, applicabile anche ai giudizi in corso alla data del 1 aprile 1998, nessuno può essere assoggettato a sanzioni per un fatto che, secondo una legge posteriore, non costituisce violazione punibile, la nuova disciplina sanzionatoria può essere utilmente invocata anche in riferimento alle violazioni commesse anteriormente alla predetta data.

  Il principio del favor rei opera nei giudizi in corso e impedisce di applicare una sanzione per un fatto che una legge successiva non considera più punibile, anche se la violazione è stata commessa prima della nuova disciplina.

Massime di principio

• In materia di imposta di successione, la tardiva presentazione della denuncia non è sanzionabile in quanto tale secondo la disciplina entrata in vigore il 1° aprile 1998; ricorre invece omissione sanzionabile quando, dopo la scadenza del termine, l’accertamento d’ufficio precede la dichiarazione del contribuente.
• Il principio del favor rei in materia di sanzioni tributarie si applica anche ai giudizi pendenti alla data di entrata in vigore della disciplina più favorevole e può essere invocato per violazioni commesse anteriormente, se il fatto non è più previsto come punibile.
• La dichiarazione di successione è emendabile; la scadenza del termine per presentarla non ha natura decadenziale e l’eventuale notifica di un avviso di liquidazione rileva sul regime dell’onere della prova in giudizio, non preclude di per sé la correzione.

Come è indicizzato