Cassazione Civile, Sentenza n. 3579/2020 del 13/02/2020

Esito

La controversia

Il contribuente aveva chiesto il 7 agosto 2014 il rimborso dell’IRPEF trattenuta sui compensi aggiuntivi e variabili percepiti, in qualità di membro di una commissione tributaria provinciale, per gli anni d’imposta 2009, 2011, 2012 e 2013, nella parte in cui era stata applicata la tassazione ordinaria anziché quella separata. Gli emolumenti controversi erano stati pagati oltre il 12 gennaio dell’anno successivo a quello di riferimento. Dopo il silenzio-rifiuto dell’Amministrazione, il contribuente aveva ottenuto dal giudice tributario di primo grado l’accoglimento della domanda, salvo la cessazione della materia del contendere per gli arretrati del quarto trimestre 2011 corrisposti nel 2012; la Commissione tributaria regionale del Molise aveva confermato integralmente la decisione. L’Agenzia delle entrate ha proposto un unico motivo di ricorso per violazione o falsa applicazione degli artt. 17, comma 1, lett. b), e 50, comma 1, lett. f), del D.P.R. n. 917/1986. Ha contestato che il mero pagamento oltre il 12 gennaio comportasse necessariamente la qualificazione degli emolumenti come arretrati soggetti a tassazione separata, sostenendo che il ritardo può essere fisiologico quando dipende dalle procedure e dai tempi tecnici di quantificazione e liquidazione dei compensi variabili.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso e cassato la sentenza, con rinvio alla Commissione tributaria regionale del Molise, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità. Ha chiarito che il superamento del 12 gennaio non determina, da solo, l’applicazione della tassazione separata: occorre accertare se il ritardo sia fisiologico, perché necessariamente connesso alle procedure di quantificazione e liquidazione, oppure anomalo. Per i compensi variabili del quarto trimestre, in assenza di un termine finale normativo, ha individuato come ragionevole termine fisiologico quello decorrente dalla scadenza contabile prevista dopo il 15 gennaio, maggiorato di 120 giorni, salvo circostanze eccezionali da provare rigorosamente. Il giudice di rinvio dovrà riesaminare la controversia applicando tali criteri.

Norme richiamate

• art. 17, comma 1, lett. b), D.P.R. n. 917/1986

  Secondo il dettato letterale della disposizione normativa, (sopra integralmente riportata), dunque, affinchè un provento da reddito di lavoro dipendente (o assimilato) possa essere assoggettato a tassazione separata occorre, innanzitutto, che gli emolumenti siano “arretrati” e cioè, come chiarito dalla medesima norma, riferibili a anni precedenti rispetto a quello nel quale sono percepiti.

  La tassazione separata riguarda emolumenti arretrati riferibili ad anni precedenti e corrisposti tardivamente per cause indipendenti dalla volontà delle parti; non si applica automaticamente per il solo fatto che il pagamento sia avvenuto oltre il 12 gennaio.

• art. 50, comma 1, lett. f), D.P.R. n. 917/1986

  Ai sensi del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 50, comma 1, lett. f), i compensi corrisposti ai membri delle commissioni tributarie, cosi come quelli corrisposti ai Giudici di pace e agli esperti del Tribunale di sorveglianza, sono assimilati ai redditi di lavoro dipendente.

  I compensi dei membri delle commissioni tributarie sono redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente e, perciò, soggetti alle regole del TUIR applicabili a tale categoria, compresa la disciplina della tassazione separata nei relativi presupposti.

• art. 51, comma 1, D.P.R. n. 917/1986

  Le due norme (art. 17 e art. 51 TUIR), infatti, sono nate e convivono, trovando ratio e applicazione in ambiti diversi; in altri termini la limitata deroga al regime di cassa, introdotta dal citato art. 51, non soltanto è scissa, sul piano sistematico, dall’art. 17 cit., ma, risponde a obiettivi diversi rispetto a quelli che hanno indotto il legislatore ad adottare il meccanismo della tassazione separata, al fine di mitigare i possibili effetti distorsivi della sincronica applicazione del principio di cassa e di proporzionalità dell’IRPEF.

  La regola della cassa allargata, che considera percepiti entro il 12 gennaio i compensi pagati nel periodo successivo, opera ai fini della determinazione dell’imponibile e ha ambito e funzione distinti dalla tassazione separata prevista dall’art. 17; il superamento di quella data non basta quindi a qualificare il compenso come arretrato.

• art. 13 D.Lgs. n. 545/1992

  Il D.Lgs. n. 545 del 1992, art. 13, sopra citato, non indica per i compensi aggiuntivi (variabili) un termine temporale di pagamento e tale dato non è fissato nemmeno nei documenti di prassi

  Poiché la disciplina dei compensi aggiuntivi non stabilisce un termine finale di pagamento, il ritardo fisiologico va determinato considerando le procedure di chiusura contabile, quantificazione e liquidazione necessarie per erogarli.

• art. 1183 c.c.

  In assenza di un’espressa previsione normativa circa il termine finale di corresponsione o, meglio, circa l’individuazione dei tempi tecnici mediamente occorrenti, cd.”fisiologici”, la lacuna può essere colmata attraverso l’intervento surrogatorio di questo Giudice, che trova la sua legittimazione nell’art. 1183 c.c. e art. 97 Cost.

  In mancanza di un termine legale espresso per il pagamento, il giudice può individuare il termine congruo di adempimento necessario a distinguere il ritardo fisiologico da quello anomalo.

• art. 97 Cost.

  In assenza di un’espressa previsione normativa circa il termine finale di corresponsione o, meglio, circa l’individuazione dei tempi tecnici mediamente occorrenti, cd.”fisiologici”, la lacuna può essere colmata attraverso l’intervento surrogatorio di questo Giudice, che trova la sua legittimazione nell’art. 1183 c.c. e art. 97 Cost.

  Il principio di buon andamento dell’amministrazione consente di considerare le procedure e i controlli pubblici rilevanti nella determinazione del tempo ragionevole necessario a liquidare gli emolumenti.

Massime di principio

• Per i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, il pagamento nell’anno successivo a quello di riferimento non comporta di per sé la tassazione separata: questa è esclusa quando il ritardo è fisiologico, ossia costituisce conseguenza necessaria delle procedure di quantificazione e liquidazione proprie del rapporto.
• La regola della cassa allargata, che considera percepiti entro il 12 gennaio i compensi pagati nel periodo successivo, ha una funzione distinta dalla disciplina della tassazione separata; il superamento del 12 gennaio non è quindi, isolatamente considerato, sufficiente a qualificare un emolumento come arretrato.
• Quando la legge non fissa un termine finale per il pagamento di compensi variabili della pubblica amministrazione, il giudice può individuare il termine fisiologico in base alle procedure di liquidazione e ai tempi tecnici necessari; per i compensi del quarto trimestre dei giudici tributari, la Corte ha ritenuto ragionevole aggiungere 120 giorni alla scadenza contabile prevista dopo il 15 gennaio, salva la rigorosa prova di circostanze eccezionali.

Come è indicizzato