Sentenza del 15/11/2017 n. 4682 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

La controversia riguarda la legittimità della determinazione del reddito della stabile organizzazione mediante l'imputazione di un fondo di dotazione ritenuto adeguato alle funzioni svolte e ai rischi assunti. L'Agenzia delle Entrate aveva fondato la propria pretesa anche su convenzioni internazionali e report OCSE. Il ricorrente ha sostenuto che, prima dell'intervento del d.lgs. n. 147/2015, mancasse una specifica disciplina interna che imponesse tale criterio e che le nuove disposizioni non potessero applicarsi retroattivamente.

La decisione

La pretesa erariale è stata ritenuta non legittimamente applicabile ai periodi d'imposta anteriori al 2016. Il d.lgs. n. 147/2015 ha introdotto una disciplina specifica sul fondo di dotazione delle stabili organizzazioni, ma l'art. 7, comma 1, lett. b), stabilisce che essa si applica dal periodo d'imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore del decreto. Pertanto, la disciplina opera, in via generale, dal periodo d'imposta 2016 e non può essere utilizzata per rettificare retroattivamente annualità precedenti. Le convenzioni internazionali e i documenti OCSE non possono colmare retroattivamente una lacuna della legislazione interna.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917/1986 (TUIR), artt. 151-154, come modificati dal d.lgs. n. 147/2015

  La disciplina stabilisce le regole per la determinazione del reddito delle società ed enti commerciali non residenti e delle relative stabili organizzazioni, includendo la necessità di una dotazione patrimoniale adeguata alle funzioni svolte e ai rischi assunti.

• D.lgs. n. 147/2015, art. 7, comma 1, lett. b)

  Le disposizioni si applicano a decorrere dal periodo di imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore del decreto.

  La norma ha efficacia pro futuro e non consente di applicare il nuovo criterio del fondo di dotazione a periodi d'imposta anteriori alla sua decorrenza.

• Convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni

  Le convenzioni possono orientare l'interpretazione dei rapporti fiscali internazionali, ma non possono introdurre retroattivamente nella legislazione italiana un obbligo specifico non ancora previsto dalla legge interna.

• Report e linee guida OCSE

  I documenti OCSE possono avere valore interpretativo o persuasivo, ma non sono idonei, da soli, a colmare una lacuna legislativa nazionale né a fondare retroattivamente una maggiore pretesa tributaria.

Massime di principio

• Una nuova disciplina fiscale sostanziale si applica ai periodi d'imposta indicati dalla norma di entrata in vigore e non può essere utilizzata per rettificare annualità precedenti, salvo un'espressa previsione di retroattività compatibile con i principi applicabili.
• Quando l'Amministrazione finanziaria fonda una ripresa su criteri elaborati da convenzioni, commentari o report internazionali, occorre verificare che tali criteri abbiano una base normativa interna sufficientemente determinata per il periodo contestato.
• Le linee guida OCSE e gli strumenti interpretativi internazionali non possono sostituire una disposizione legislativa nazionale mancante, soprattutto quando da essi derivi un nuovo obbligo patrimoniale o una maggiore imposizione.
• Per valutare la tassazione di una stabile organizzazione occorre distinguere tra principi interpretativi già vigenti e obblighi specifici introdotti successivamente dal legislatore, come quello relativo all'adeguatezza del fondo di dotazione.
• In caso di contestazione relativa a periodi anteriori all'entrata in vigore della disciplina, il contribuente può eccepire l'irretroattività e l'assenza di una base legale specifica per la ripresa.