Ordinanza del 21/07/2017 n. 18064 - Corte di Cassazione

Illegittimità dell’avviso di accertamento emesso ante tempus

La pronuncia riguarda la validità di un avviso di accertamento notificato prima del decorso del termine di 60 giorni dalla consegna al contribuente del verbale di chiusura delle operazioni di accesso, ispezione o verifica. La Corte di cassazione conferma che il mancato rispetto del termine previsto dall’art. 12, comma 7, della L. 27 luglio 2000, n. 212, rende illegittimo l’atto impositivo, salvo che ricorrano specifiche e concrete ragioni di urgenza.

Principi costituzionali e funzione del termine dilatorio

La L. n. 212/2000 contiene principi direttamente attuativi dei canoni costituzionali di buon andamento della pubblica amministrazione e di diritto di difesa. Il termine di 60 giorni è funzionale al pieno dispiegarsi del contraddittorio procedimentale e costituisce espressione dei principi di collaborazione e buona fede tra amministrazione finanziaria e contribuente.

La finalità della disposizione è consentire al contribuente di esaminare gli esiti delle operazioni fiscali e di formulare osservazioni e richieste prima dell’emissione dell’atto impositivo, favorendo un esercizio più efficace e corretto della potestà impositiva.

Vicenda processuale

L’Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza n. 577/05/2012 del 31 ottobre 2012 della Commissione tributaria regionale di Salerno, che aveva accolto l’appello del contribuente S.G. e annullato l’avviso di accertamento relativo a IRPEF, IVA e IRAP per l’anno 2007.

L’annullamento era stato disposto perché l’avviso era stato emesso prima del decorso di 60 giorni dalla consegna del verbale di chiusura della verifica fiscale e senza indicazione o dimostrazione di particolari ragioni di urgenza.

S.G. ha resistito con controricorso.

Motivi dedotti dall’Agenzia delle Entrate

L’Amministrazione finanziaria ha formulato due motivi di ricorso:

• ha dedotto la violazione dell’art. 12 della L. n. 212/2000, sostenendo che la disposizione non prevedesse espressamente la nullità dell’atto per il mancato rispetto del termine di 60 giorni;
• ha affermato che il documento consegnato al contribuente non fosse un processo verbale di chiusura delle verifiche, ma una semplice verbalizzazione di un accesso finalizzato al reperimento di documentazione contabile;
• ha sostenuto che l’avviso di accertamento non traesse origine dagli elementi acquisiti mediante il verbale di accesso;
• ha denunciato l’omessa motivazione su un fatto controverso e decisivo, ossia sulla natura del processo verbale posto all’origine dell’accertamento.

Interpretazione dell’art. 12, comma 7, della L. n. 212/2000

La Corte dichiara infondato il ricorso e richiama il principio affermato dalle Sezioni Unite con la sentenza n. 18184 del 29 luglio 2013, secondo cui l’inosservanza del termine dilatorio di 60 giorni determina, di per sé, l’illegittimità dell’avviso di accertamento emesso prima della sua scadenza.

Il termine decorre dalla consegna al contribuente della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni, quando nei suoi confronti sia stato effettuato un accesso, un’ispezione o una verifica nei locali destinati all’esercizio dell’attività.

Il vizio non dipende dalla semplice mancata indicazione nell’avviso dei motivi di urgenza. Ciò che rileva è l’effettiva sussistenza, nella concreta fattispecie e al momento dell’emissione dell’atto, di specifiche ragioni di urgenza idonee a giustificare l’emissione anticipata. La relativa prova incombe sull’Ufficio.

Natura dell’invalidità e urgenza

L’emissione dell’avviso prima della scadenza dei 60 giorni si pone in contrasto con il modello procedimentale previsto dalla legge. Il vizio è considerato invalidante in ragione della particolare gravità della violazione del diritto al contraddittorio.

L’atto può tuttavia essere emesso prima del termine quando siano presenti specifiche ragioni di particolare urgenza. Tali ragioni devono:

• essere effettive e concrete;
• sussistere al momento dell’emissione dell’avviso;
• essere riferite alla situazione specifica del contribuente e del procedimento;
• essere provate dall’Amministrazione finanziaria.

La sola anticipazione dell’atto, non accompagnata dalla prova dell’urgenza, non è sufficiente a superare la garanzia temporale prevista dall’art. 12, comma 7.

Irrilevanza del fondamento dell’accertamento

La Corte respinge anche il secondo motivo di ricorso, chiarendo che non rileva se l’avviso di accertamento sia fondato o meno sugli atti acquisiti durante l’accesso.

La norma opera in termini generali e collega la garanzia del termine dilatorio al fatto obiettivo che il contribuente sia stato sottoposto a un accesso, un’ispezione o una verifica nei locali destinati all’attività. Non è quindi necessario che l’accertamento utilizzi direttamente la documentazione o gli elementi raccolti nel corso di tali operazioni.

Decisione e spese

La Corte di cassazione rigetta il ricorso dell’Agenzia delle Entrate e conferma l’illegittimità dell’avviso di accertamento emesso prima della scadenza del termine di 60 giorni, in assenza di comprovate ragioni di urgenza.

Considerato che la decisione si fondava su un’interpretazione non ancora consolidata al momento dell’insorgenza del contenzioso, la Corte dispone l’integrale compensazione delle spese di giudizio.

La decisione è stata assunta a Roma il 20 aprile 2017 e depositata in Cancelleria il 21 luglio 2017.