Cassazione Civile, Ordinanza n. 22441/2024 del 08/08/2024

Esito

La controversia

L'Amministrazione finanziaria aveva emesso un avviso di accertamento nei confronti di una società a responsabilità limitata per l'anno d'imposta 2006, determinando d'ufficio, con metodo induttivo, reddito, valore della produzione e volume d'affari ai fini IRES, IRAP e IVA, e irrogando sanzioni per omessa presentazione delle dichiarazioni. L'atto era stato notificato anche a un soggetto ritenuto socio occulto della società. Nei giudizi di merito il contribuente aveva contestato di essere socio occulto o amministratore di fatto, sostenendo che l'unico elemento posto a base dell'accertamento fosse la dichiarazione resa alla Guardia di Finanza dall'ex amministratore, priva di adeguati riscontri. In cassazione ha dedotto: 1) violazione delle norme sulla prova nel processo tributario, sulla presunzione e sulla motivazione, per avere la CTR fondato la decisione su dichiarazioni di terzi non suffragate da altri elementi e senza indicare quali fossero gli indizi gravi, precisi e concordanti; 2) violazione delle norme in tema di estinzione della società cancellata dal registro delle imprese, successione nei debiti sociali e responsabilità per sanzioni tributarie, sostenendo che, essendo la società estinta e non risultando provata alcuna percezione di attivo di liquidazione, non poteva essergli trasferita la responsabilità per i debiti tributari, né potevano essergli irrogate sanzioni in forza del principio di riferibilità esclusiva alla persona giuridica.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso, ha cassato la sentenza della CTR Lombardia e ha rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese. Ha ritenuto che la motivazione della sentenza impugnata fosse solo apparente: la CTR si era limitata ad affermare l'esistenza di ulteriori elementi di riscontro senza indicarli concretamente, senza illustrare il ragionamento presuntivo e senza spiegare a quale titolo il ricorrente dovesse rispondere dei debiti tributari di una s.r.l. cancellata, né se e in che limiti potesse rispondere delle sanzioni come eventuale amministratore di fatto. Il giudice di rinvio dovrà verificare la validità degli indizi, il possibile subentro nei debiti ex art. 2495 c.c. e la ricorrenza dei presupposti per imputare al ricorrente le sanzioni tributarie quale amministratore di fatto che abbia agito nel proprio esclusivo interesse.

Norme richiamate

• art. 7, comma 4, D.Lgs. n. 546 del 1992

  Nel processo tributario, ratione temporis, non sono ammessi giuramento e prova testimoniale; le dichiarazioni di terzi raccolte in fase amministrativa restano però utilizzabili come elementi indiziari, non come prova testimoniale.

• art. 2729 c.c.

  La prova per presunzioni richiede che gli indizi siano valutati prima singolarmente e poi complessivamente, per verificare se siano gravi, precisi e concordanti.

• art. 132, comma 2, n. 4 c.p.c.

  La motivazione deve rendere percepibile il ragionamento decisorio; la motivazione meramente apparente integra vizio di nullità.

• art. 2495, comma 2, c.c.

  La cancellazione della società dal registro delle imprese impone di verificare se vi sia successione dei soci nei debiti sociali nei limiti previsti dalla norma.

• art. 36 del D.P.R. n. 602 del 1973

  Per l'eventuale responsabilità dei soci per i debiti della società estinta occorre accertare i presupposti normativamente richiesti, compresa l'eventuale percezione di somme o beni in sede di liquidazione.

• art. 7 del D.L. n. 269 del 2003

  Le sanzioni amministrative tributarie relative a società o enti con personalità giuridica sono riferibili esclusivamente alla persona giuridica; non si trasmettono a soci, liquidatori o amministratori, salvo il caso dell'amministratore di fatto che abbia agito nel proprio esclusivo interesse usando la società come schermo.

• art. 2462, comma 1, c.c.

  La s.r.l. gode di autonomia patrimoniale perfetta, sicché i debiti sociali non si imputano automaticamente ai soci.

• art. 384, comma 2, c.p.c.

  In caso di cassazione con rinvio, il giudice del rinvio deve riesaminare la controversia uniformandosi ai principi di diritto enunciati.

• art. 385, comma 3, c.p.c.

  Le spese del giudizio di legittimità possono essere rimesse al giudice del rinvio.

• art. 366, comma 1, n. 6 c.p.c.

  Il ricorrente deve specificare e autosufficienza degli atti e documenti richiamati.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  Il ricorso è stato formalmente proposto per violazione di legge, ma una delle censure è stata riqualificata come vizio di motivazione apparente.

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  La denuncia della motivazione apparente è stata ricondotta al vizio di nullità della sentenza per motivazione mancante o solo apparente.

• art. 41 del D.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato quale base del potere di accertamento d'ufficio con metodo induttivo.

• art. 55 del D.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato quale base del potere di accertamento d'ufficio in materia IVA con metodo induttivo.

• art. 47 della Carta dei diritti fondamentali dell'Unione Europea

  Le dichiarazioni di terzi, come elementi indiziari, sono compatibili con il principio di parità delle armi.

• art. 6 CEDU

  L'utilizzo delle dichiarazioni di terzi nel processo tributario è ritenuto compatibile con il giusto processo.

• art. 2, comma 2, D.Lgs. n. 472 del 1997

  In via generale la sanzione colpisce la persona fisica che ha commesso o concorso a commettere la violazione; la regola torna applicabile quando non opera la riferibilità esclusiva alla persona giuridica.

Massime di principio

• Nel processo tributario le dichiarazioni rese da terzi in sede amministrativa sono utilizzabili come meri elementi indiziari, ma non possono da sole fondare l'accertamento: devono essere corroborate da ulteriori riscontri oggettivi o presuntivi.
• La prova per presunzioni richiede una doppia verifica motivazionale: prima l'esame analitico di ciascun indizio, poi la valutazione complessiva della loro concordanza e idoneità dimostrativa; la mera affermazione conclusiva non basta.
• La motivazione della sentenza è apparente quando si limita ad enunciare l'esito del ragionamento probatorio senza indicare gli elementi specifici posti a base della decisione e senza spiegare il percorso logico seguito.
• Quando una società di capitali risulta cancellata dal registro delle imprese, la pretesa tributaria indirizzata ai soci o ad altri soggetti richiede un accertamento puntuale dei presupposti di successione nei debiti sociali previsti dalla legge.
• Le sanzioni amministrative tributarie relative a società con personalità giuridica sono, di regola, imputabili esclusivamente alla società stessa; la responsabilità personale può emergere solo in presenza di una specifica condotta dell'amministratore di fatto che abbia agito stabilmente e nel proprio esclusivo interesse usando l'ente come schermo.
• L'accertamento della qualifica di amministratore di fatto non può essere presunto in modo apodittico, ma richiede la dimostrazione di un'attività gestoria non episodica o occasionale e la verifica del nesso tra tale attività e le violazioni contestate.

Come è indicizzato