Cassazione Civile, Ordinanza n. 25435/2022 del 29/08/2022

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate ha impugnato per cassazione la sentenza della CTR Lombardia che aveva confermato l'annullamento, da parte della CTP di Lecco, di tre avvisi di accertamento emessi per il 2014. Gli atti recuperavano a tassazione, ai fini IRES verso la società e ai fini IRPEF per trasparenza verso le socie, la quota di ammortamento relativa al trattamento di fine mandato degli amministratori, ritenuta indebitamente dedotta. Con il primo motivo l'Ufficio ha denunciato nullità della sentenza per motivazione apparente, sostenendo che la CTR avesse respinto l'appello con argomentazione solo apparente e inconferente. Con il secondo motivo ha denunciato violazione dell'art. 105 TUIR, sostenendo che gli accantonamenti per TFM dovessero essere trattati come quelli per TFR, quindi deducibili entro il limite della retribuzione annua divisa per 13,5, e che comunque mancasse un atto scritto con data certa anteriore all'inizio del rapporto, specificante anche l'importo dell'indennità, poiché la quantificazione sarebbe avvenuta solo nel corso del 2014 con verbale assembleare.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo perché la motivazione della CTR, pur sintetica, consentiva di ricostruire il percorso logico-giuridico: il giudice d'appello aveva affermato la deducibilità per competenza delle quote accantonate per il TFM, purché il diritto risultasse da atto con data certa anteriore all'inizio del rapporto, e aveva disatteso la tesi dell'Ufficio sull'applicazione del limite proprio del TFR. Sul secondo motivo la Corte ha giudicato infondato il profilo relativo all'assoggettamento del TFM alla disciplina del TFR, richiamando il principio secondo cui le quote TFM sono deducibili per competenza solo se la previsione risulta da atto scritto con data certa anteriore all'inizio del rapporto e con importo specificato; in mancanza, vale il principio di cassa ex art. 95, comma 5, TUIR. Ha invece dichiarato inammissibile il profilo relativo alla mancanza di un atto con data certa e quantificazione dell'importo, perché la questione non risultava trattata nella sentenza impugnata né era stata adeguatamente dimostrata come già dedotta nel merito. La ricorrente è stata condannata alle spese; non si applica il contributo unificato aggravato per la difesa erariale.

Norme richiamate

• art. 105 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  Le quote accantonate per il trattamento di fine mandato possono essere dedotte per competenza in ciascun esercizio solo se ricorrono i presupposti previsti dalla norma; la Corte conferma che il TFM non è automaticamente soggetto al medesimo limite del TFR.

• art. 17, comma 1, lett. c), d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  Richiamato insieme all'art. 105 TUIR per affermare la deducibilità per competenza delle quote accantonate per il TFM alle condizioni previste.

• art. 95, comma 5, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  In assenza dei presupposti per la deduzione per competenza, i compensi degli amministratori sono deducibili secondo il principio di cassa nell'esercizio in cui sono corrisposti.

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato come parametro della censura di nullità per motivazione apparente della sentenza tributaria.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato dalla ricorrente per dedurre omessa o insufficiente pronuncia/motivazione della CTR.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  Richiamato quale parametro della motivazione della sentenza, ritenuta dall'Ufficio apparente.

• art. 111, comma 6, Cost.

  Usato per definire il minimo costituzionale della motivazione della sentenza.

• art. 111, comma 7, Cost.

  Richiamato nel primo motivo dalla ricorrente quale parametro costituzionale della motivazione.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  Norma evocata per la censura di nullità della sentenza per motivazione apparente.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Norma evocata per la censura di violazione di legge in relazione alla deducibilità del TFM.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  La Corte precisa che non si applica il raddoppio del contributo unificato quando soccombe un'amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura dello Stato e ammessa alla prenotazione a debito.

Massime di principio

• La motivazione di una sentenza è solo apparente quando, pur formalmente esistente, non consente di ricostruire il fondamento della decisione e il percorso logico-giuridico seguito dal giudice; se invece la ratio è percepibile, la censura va respinta.
• In tema di redditi d'impresa, gli accantonamenti per il trattamento di fine mandato degli amministratori sono deducibili per competenza solo se la previsione del trattamento risulta da atto scritto con data certa anteriore all'inizio del rapporto e con importo specificato.
• Se mancano i presupposti per la deduzione per competenza del TFM, la deducibilità segue il principio di cassa ai sensi della disciplina generale dei compensi agli amministratori.
• Una questione non trattata nella sentenza impugnata non può essere devoluta per la prima volta in cassazione senza specifica allegazione e produzione degli atti del giudizio di merito che dimostrino la sua precedente deduzione.
• Nel giudizio di legittimità, la deduzione di un errore di diritto sulla disciplina fiscale del TFM non consente di sovrapporre automaticamente tale istituto al TFR, dovendosi distinguere tra i rispettivi regimi di deduzione.
• In presenza di soccombenza dell'amministrazione difesa dall'Avvocatura dello Stato, non opera il raddoppio del contributo unificato previsto dall'art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002.

Come è indicizzato