Sentenza del 22/09/2023 n. 596 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria

Esito

La controversia

Impugnazione di una cartella di pagamento relativa a IRPEF 2014 derivante da controllo formale ex art. 36ter DPR 600/73 sulla dichiarazione 730/2015; l'Ufficio aveva recuperato a norma dell'art. 39 D.Lgs. 241/97 (comma 1 lett. a) la somma corrispondente all'imposta, alle sanzioni e agli interessi ritenendo il RAF responsabile per errori nell'assistenza fiscale. Il ricorrente contestava: nullità/irregolarità della notifica via PEC (mancata sottoscrizione e attestazione di conformità), difetto di motivazione della cartella, incompetenza territoriale, carenza della legittimazione passiva del RAF, e la natura sanzionatoria dell'art. 39 (sussistenza del favor rei/beneficio dell'art. 7-bis D.L. 4/2019). L'Ufficio sosteneva la regolarità della notifica e che la somma richiesta ha natura risarcitoria e non sanzionatoria, quindi non applicabile il beneficio di cui all'art. 7-bis.

La decisione

La Corte ha accolto l'appello dell'Agenzia e ha respinto l'appello incidentale del contribuente. Ha ritenuto che la somma richiesta ai sensi dell'art. 39 comma 1 lett. a) D.Lgs. 241/1997 abbia natura risarcitoria (riparatoria del danno all'Erario causato da errori dell'intermediario) e non sanzionatoria, e pertanto non sia applicabile la misura piu' favorevole prevista dall'art. 7-bis D.L. 4/2019. Sono state ritenute infondate le censure del contribuente relative a incompetenza territoriale, carenza di legittimazione passiva e vizi formali della cartella; la Corte ha compensato le spese di giudizio.

Norme richiamate

• art. 39 D.Lgs. 241/1997

  La Corte interpreta la somma richiesta ex art. 39 comma 1 lett. a) come avente natura risarcitoria/riparatoria (rimborso dell'imposta, sanzioni e interessi dovuti dal contribuente) e non come sanzione amministrativa; quindi non rientra nelle disposizioni penalizzanti cui si applica il principio favor rei.

• art. 7-bis D.L. 4/2019 (convertito L. 26/2019)

  La disposizione che introduce sanzioni piu' favorevoli non si applica alle somme di natura risarcitoria; la Corte esclude la sua applicabilità perché la norma opera solo su misure di natura sanzionatoria.

• art. 36-ter DPR 600/1973

  Il recupero scaturisce da controllo formale ex art. 36-ter; la Corte conferma la legittimità dell'accertamento eseguito secondo tale procedura.

• art. 35 D.Lgs. 241/1997

  Richiamata in relazione alla legittimazione passiva e agli obblighi formali del centro di assistenza fiscale; la Corte ritiene che i requisiti soggettivi per la responsabilità dell'intermediario fossero soddisfatti.

• art. 26, comma 3-ter e 3-quater, Regolamento DM 164/1999

  Norme del regolamento sui Centri di Assistenza Fiscale richiamate per definire gli obblighi dell'assistenza fiscale e la responsabilità del RAF nella compilazione delle dichiarazioni.

• art. 16 D.Lgs. 472/1997

  Riferita per distinguere l'irrogazione di sanzioni amministrative (che presuppongono speciale procedimento) dalla somma riparatoria prevista dall'art. 39; la Corte osserva che nel caso non è stato emesso alcun atto di contestazione finalizzato a sanzioni ex art. 16 D.Lgs. 472/97.

Massime di principio

• La somma richiesta all'intermediario (CAF/RAF) ai sensi dell'art. 39 D.Lgs. 241/1997 per errori nella predisposizione della dichiarazione ha natura risarcitoria e non sanzionatoria quando è diretta a reintegrare l'Erario dell'imposta, sanzioni e interessi dovuti dal contribuente.
• Quando l'obbligazione ha natura risarcitoria non si applicano benefici o riduzioni previsti per sanzioni penali/amministrative (es. art. 7-bis D.L. 4/2019), perché il principio del favor rei opera solo sulle disposizioni di natura sanzionatoria.
• Le contestazioni procedurali (irregolarità formali della notifica PEC, assenza di sottoscrizione o attestazione) vanno valutate caso per caso: la mera assenza apparente di firma non invalida automaticamente la cartella se risultano dagli atti gli elementi comprovanti la regolare notificazione e la motivazione dell'atto.
• La responsabilità dell'intermediario non richiede che sussista solidarietà passiva con il contribuente: l'assenza di responsabilità solidale non esclude che l'obbligo verso l'Erario sia di natura risarcitoria a carico del professionista/intermediario.
• In fase di impugnazione è importante distinguere le doglianze di merito (es. inesattezza dell'atto impositivo) da quelle di natura procedurale/formale; molte eccezioni procedurali (competenza territoriale, legittimazione passiva) possono risultare infondate se la normativa di riferimento individua chiaramente la responsabilità dell'intermediario.
• Per il contribuente/intermediario che intende contestare l'applicazione dell'art. 39 è cruciale dimostrare che la somma richiesta non costituisce reintegro del danno o che manchi il nesso causale tra il comportamento dell'intermediario e la perdita per l'Erario.