Cassazione Civile, Ordinanza n. 07908/2025 del 25/03/2025

Esito

La controversia

A seguito di indagini finanziarie, l'Amministrazione aveva emesso un avviso di accertamento parziale recuperando a tassazione maggiori redditi ai fini IRPEF, IRAP e IVA per l'anno 2007. Il contribuente aveva impugnato l'atto; la CTP aveva respinto il ricorso, mentre la CTR aveva parzialmente accolto l'appello, escludendo la rilevanza dei prelevamenti ai fini del maggior reddito da lavoro autonomo e respingendo le ulteriori doglianze sulla decadenza, sulla mancata allegazione del questionario e sull'inapplicabilità dello scudo fiscale. In cassazione il contribuente ha dedotto: (1) violazione delle norme sul raddoppio dei termini di accertamento, sostenendo che la denuncia penale non fosse allegata all'avviso e che comunque il raddoppio non fosse applicabile all'IRAP; (2) violazione dello Statuto del contribuente per mancata allegazione all'avviso dell'invito a comparire e del questionario; (3) violazione della disciplina dello scudo fiscale, assumendo che la dichiarazione riservata fosse stata presentata prima dell'inizio dell'attività accertativa e che il questionario non fosse idoneo a costituire formale conoscenza dell'avvio dell'accertamento; (4) richiesta di rideterminazione delle sanzioni per effetto della sopravvenuta disciplina più favorevole introdotta dal d.lgs. n. 158/2015.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo limitatamente all'IRAP e ha accolto il quarto motivo sulla rideterminazione delle sanzioni, respingendo invece il secondo motivo e dichiarando in parte infondato e in parte inammissibile il terzo. Ha quindi cassato la sentenza impugnata nei limiti dei motivi accolti e ha rinviato alla CTR della Campania, in diversa composizione, per nuovo esame, anche ai fini del ricalcolo delle sanzioni secondo la disciplina sopravvenuta più favorevole. La parte relativa al raddoppio dei termini è stata ritenuta corretta per IRPEF e IVA, ma non per IRAP, per la quale il raddoppio non opera.

Norme richiamate

• art. 43 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Il raddoppio dei termini di accertamento opera, nel testo ratione temporis, in presenza di una violazione che comporti obbligo di denuncia penale ai sensi dell'art. 331 c.p.p., a prescindere dall'effettiva presentazione della denuncia o dall'esito del procedimento penale; non richiede l'allegazione della denuncia all'avviso.

• art. 57 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato dal ricorrente come norma sui termini di decadenza; la Corte non nega in astratto il regime di raddoppio per i tributi cui si applica, ma precisa che la doglianza è infondata per IRPEF e IVA e fondata solo nei limiti dell'IRAP.

• art. 7 L. 7 luglio 2000, n. 212

  L'allegazione degli atti richiamati nella motivazione dell'avviso non è necessaria quando tali atti siano già stati notificati al contribuente e siano quindi nella sua legale conoscenza.

• art. 13-bis d.l. 1 luglio 2009, n. 78

  La dichiarazione riservata per lo scudo fiscale non preclude l'accertamento se, alla data della presentazione, il contribuente aveva già formale conoscenza dell'avvio dell'attività accertativa.

• art. 14 d.l. 25 settembre 2001, n. 350

  La "formale conoscenza" dell'avvio dell'accertamento non coincide solo con la notificazione di un atto, ma può derivare anche da attività istruttorie specifiche, come l'invio e la risposta a questionari, purché pertinenti all'accertamento.

• art. 1 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  La disciplina sanzionatoria modificata dal d.lgs. n. 158/2015 è più favorevole e deve essere applicata ai procedimenti ancora pendenti, ove la parte sanzionatoria non sia definitiva.

• art. 3 d.lgs. 5 dicembre 1997, n. 472

  Esprime il principio del favor rei in materia di sanzioni amministrative tributarie, imponendo l'applicazione della disciplina sopravvenuta più mite ai giudizi ancora in corso.

• art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c.

  È la norma processuale richiamata per i motivi di ricorso formulati come violazione e falsa applicazione di legge.

• art. 331 c.p.p.

  È richiamato come presupposto dell'obbligo di denuncia ai fini del raddoppio dei termini di accertamento.

• art. 405 c.p.p.

  La Corte precisa che l'esercizio dell'azione penale non è requisito necessario per il raddoppio dei termini.

• art. 20435/2017, Cass.

  Richiamata come precedente secondo cui il raddoppio dei termini non opera per l'IRAP.

Massime di principio

• Il raddoppio dei termini di accertamento in materia tributaria opera sulla base della sola configurabilità astratta del reato che impone la denuncia penale, senza che occorrano la presentazione effettiva della denuncia, l'esercizio dell'azione penale o l'accertamento del reato nel processo penale.
• Ai fini della legittimità dell'accertamento per relationem, non è necessaria l'allegazione di atti già notificati o comunque già conosciuti dal contribuente; la motivazione dell'avviso può rinviare a documenti nella legale disponibilità del destinatario.
• In tema di scudo fiscale, la preclusione all'accertamento richiede che, al momento della dichiarazione riservata, il contribuente non abbia già avuto formale conoscenza dell'avvio di un'attività istruttoria o di accertamento; tale conoscenza può derivare anche da atti istruttori specifici, non solo da formali notifiche.
• Il regime di raddoppio dei termini di accertamento non si estende alle imposte per le quali non sia prevista rilevanza penale della violazione, come l'IRAP nel caso esaminato.
• In materia di sanzioni tributarie, la sopravvenuta disciplina più favorevole si applica ai giudizi ancora pendenti, secondo il principio del favor rei, quando la parte sanzionatoria non sia ancora divenuta definitiva.

Come è indicizzato