Circolare n. 46 del 13/06/2008

Credito d’imposta per le attività di ricerca e sviluppo: chiarimenti applicativi

La circolare fornisce chiarimenti operativi sul credito d’imposta introdotto dall’articolo 1, commi da 280 a 284, della legge n. 296/2006 per le attività di ricerca industriale e sviluppo precompetitivo, successivamente modificato dalla legge n. 244/2007. L’obiettivo è definire in modo puntuale i soggetti che possono beneficiarne, le attività e i costi ammissibili, la documentazione richiesta e le modalità di utilizzo del credito.

Quadro normativo e misura dell’agevolazione

La misura spetta alle imprese dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2006 fino al periodo in corso al 31 dicembre 2009. In origine il credito era pari al 10% dei costi sostenuti, elevato al 15% per i contratti stipulati con università ed enti pubblici di ricerca; la legge finanziaria 2008 ha poi innalzato tale aliquota al 40% e ha portato il limite massimo dei costi agevolabili da 15 a 50 milioni di euro per ciascun periodo d’imposta. Il decreto ministeriale n. 76 del 28 marzo 2008 ha disciplinato gli obblighi di comunicazione, accertamento e verifica.

Soggetti beneficiari e operazioni rilevanti

Il credito è riconosciuto alle imprese che sostengono costi per ricerca e sviluppo, sia direttamente sia commissionando l’attività a terzi tramite contratti a condizioni normali di mercato e senza elementi di collusione. Per chi commissiona la ricerca, il costo si considera sostenuto alla data di ultimazione della prestazione o, in presenza di SAL, alla data di accettazione degli stati di avanzamento.

La circolare chiarisce che:

• la residenza del soggetto incaricato non impedisce l’agevolazione;
• la ricerca può essere svolta anche all’estero, anche tramite stabile organizzazione;
• è ammessa la ricerca affidata a società del medesimo gruppo, purché il corrispettivo sia congruo e riferito a valori di mercato;
• sono escluse le imprese in difficoltà finanziaria, secondo la nozione comunitaria richiamata dal decreto ricerca.

Università ed enti di ricerca: aliquota maggiorata

La maggiore aliquota si applica solo quando i costi sono riferibili a contratti stipulati con soggetti che rientrano nella definizione comunitaria di “organismo di ricerca”. La circolare richiama la disciplina comunitaria sugli aiuti di Stato in materia di ricerca, sviluppo e innovazione e chiarisce che occorre verificare e dimostrare che l’ente abbia le caratteristiche richieste: soggetto senza scopo di lucro, finalità principale di ricerca e diffusione dei risultati, reinvestimento integrale degli utili e assenza di accesso preferenziale per imprese influenti.

Ne consegue che:

• per università private o altri enti privati la maggiore aliquota non è automatica;
• in mancanza dei requisiti comunitari, si applica l’aliquota ordinaria del 10%.

Attività ammissibili

Sono agevolabili le attività di ricerca e sviluppo individuate dall’articolo 2 del decreto ricerca, che recepisce le definizioni comunitarie di:

• ricerca fondamentale;
• ricerca industriale;
• sviluppo sperimentale.

Non sono invece ammissibili le attività di:

• innovazione di processo;
• innovazione organizzativa.

La circolare precisa inoltre che la verifica concreta della riconducibilità di una specifica attività aziendale a una delle categorie ammissibili implica valutazioni tecniche, rimesse alla competenza del Ministero dello sviluppo economico. Viene quindi richiamato, a titolo esemplificativo, il caso del campionario nel settore tessile o dello sviluppo di una molecola nel settore chimico-farmaceutico.

Costi ammissibili

Sono ammessi i costi individuati dall’articolo 4 del decreto ricerca, nella misura congrua e pertinente e nei limiti fissati dalla norma. La circolare affronta i principali profili applicativi.

Personale e deduzione IRAP

Sono ammissibili i costi del personale limitatamente a ricercatori e tecnici impiegati nella ricerca e sviluppo, comprendendo anche i lavoratori con contratto a progetto. Il costo da prendere a riferimento è il costo aziendale, commisurato all’effettivo impiego nell’attività di ricerca.

La deduzione IRAP del costo del personale addetto alla ricerca è compatibile con il credito d’imposta. Il credito va calcolato sulla retribuzione e sui contributi a carico dell’impresa, rapportati all’effettivo impiego, al lordo del risparmio fiscale derivante dalla deduzione IRAP.

Per gli amministratori, il costo è ammesso solo se esiste un valido rapporto di lavoro dipendente con l’amministratore che svolge attività di ricerca; non sono invece rilevanti i compensi riconducibili al ruolo di componente dell’organo amministrativo.

Strumenti, attrezzature e leasing

Sono ammissibili gli strumenti e le attrezzature di laboratorio nella misura e per il periodo in cui sono utilizzati nella ricerca. La base di calcolo è costituita dalle quote di ammortamento ordinarie, nei limiti dei coefficienti ministeriali del 31 dicembre 1988, riproporzionate in funzione del tempo e dell’intensità di utilizzo per la ricerca. Sono ammessi anche i beni già in dotazione all’impresa, purché effettivamente destinati all’attività agevolata.

Se i beni sono acquisiti in locazione finanziaria, concorrono le quote capitale dei canoni, calcolate secondo i criteri richiamati dalla circolare. Le eventuali agevolazioni o contributi ricevuti per l’acquisto non modificano il criterio di calcolo del credito, che va determinato al lordo di tali contributi, fermo restando il rispetto dei limiti normativi.

Per le imprese IAS, la circolare chiarisce che, per i contratti stipulati dal 1° gennaio 2008, non opera l’obbligo di durata minima del leasing previsto dall’articolo 102, comma 7, del TUIR; per il calcolo dei costi ammissibili si applicano i criteri del decreto ricerca.

Contratti con università e altri enti di ricerca e cumulabilità

La maggiorazione dell’aliquota si applica solo ai costi riaddebitati dall’università o dall’ente pubblico di ricerca in base al contratto specifico. Le spese per attività svolte in proprio o commissionate ad altri soggetti restano soggette all’aliquota base.

Il credito è cumulabile con altri contributi pubblici e agevolazioni, salvo diversa previsione delle norme che disciplinano le altre misure. Il calcolo va effettuato sul costo sostenuto ai sensi del decreto ricerca, al lordo di eventuali altri contributi, senza che il totale cumulato possa superare il costo medesimo.

Contratti con soggetti non residenti e attività all’estero

Sono agevolabili anche i costi per attività commissionate a soggetti non residenti e le attività svolte all’estero, anche tramite stabile organizzazione, purché i costi siano ammissibili, effettivamente sostenuti e riferiti a operazioni a normali condizioni di mercato.

Documentazione da predisporre e conservare

Il decreto ricerca impone alle imprese di conservare la documentazione idonea a dimostrare l’ammissibilità e l’effettività dei costi. La circolare precisa che tale obbligo vale anche per il 2007, pur considerando la data di pubblicazione del decreto e la necessità di non penalizzare le imprese che non conoscevano ancora le modalità di rendicontazione.

Per il personale, in particolare:

• devono essere predisposti fogli di presenza nominativi con l’indicazione giornaliera delle ore dedicate alla ricerca;
• per il 2007 è possibile sostituirli con un documento riepilogativo analogo, firmato e controfirmato secondo le regole del decreto.

Per gli altri costi, devono essere conservati:

• titoli di spesa relativi a beni e servizi;
• dichiarazioni del legale rappresentante o del responsabile della ricerca per strumenti, attrezzature e fabbricati dedicati;
• documentazione attestante il costo sostenuto dal concedente per i beni acquisiti in leasing.

La circolare esclude che sia sufficiente una mera rendicontazione per macro-voci: occorre comunque dimostrare che i costi sono riferibili a una delle attività di ricerca e sviluppo ammissibili, che sono pertinenti e congrui e che sono effettivamente sostenuti.

Per i costi di ricerca contrattuale, la circolare precisa che i relativi importi devono essere indicati nel quadro RU di UNICO 2008 e, separatamente, la quota riferita a contratti con università ed enti pubblici di ricerca.

La documentazione deve essere controfirmata da un revisore o da un professionista abilitato, incluso il presidente del collegio sindacale se iscritto nei registri o albi richiesti.

Utilizzo del credito e profili fiscali

Il credito va indicato nella dichiarazione dei redditi e non può essere chiesto a rimborso. Si utilizza prima in compensazione dei versamenti dovuti per IRPEF, IRES e IRAP relativi al periodo in cui le spese sono sostenute; l’eventuale eccedenza si compensa tramite modello F24 dal mese successivo alla scadenza per la presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta di maturazione.

Per i soggetti con esercizio coincidente con l’anno solare, la circolare chiarisce che:

• il credito relativo al 2007 può essere usato in scomputo del saldo IRPEF, IRES e IRAP 2007;
• la compensazione F24 è possibile da ottobre 2008;
• il credito relativo al 2008 può essere usato in acconto e saldo del medesimo anno e compensato da agosto 2009.

La limitazione annuale di 250.000 euro introdotta dalla finanziaria 2008 per i crediti indicati nel quadro RU non si applica al credito di cui all’articolo 1, comma 280, della legge n. 296/2006.

Sul piano fiscale, il credito:

• non concorre alla formazione del reddito;
• non concorre al valore della produzione netta ai fini IRAP;
• non rileva ai fini della deducibilità degli interessi passivi ex articolo 96 TUIR;
• non rileva ai fini della deducibilità degli altri componenti negativi ex articolo 109, comma 5, TUIR, con le ordinarie eccezioni previste dalla norma.

Conclusione operativa

La circolare fornisce un quadro applicativo molto dettagliato, utile per la corretta qualificazione delle attività di ricerca, la determinazione dei costi agevolabili, la predisposizione della documentazione e il corretto impiego del credito. Per il professionista, gli snodi più rilevanti sono la verifica tecnica dell’attività svolta, la corretta imputazione dei costi, la prova dei requisiti degli enti di ricerca per l’aliquota maggiorata e il rispetto degli adempimenti documentali e dichiarativi.