Sentenza del 02/08/2023 n. 23652 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La CILP impugnava tre avvisi di accertamento per l'anno 2007 per complessivi €174.877,81 riferiti all'addizionale regionale sul canone di concessione per aree del demanio marittimo nel porto di Livorno. Contestava: a) l'insussistenza del presupposto soggettivo/oggettivo perché la concessione era stata rilasciata dall'Autorità Portuale e non dalla Regione; b) che il canone era determinato con provvedimento amministrativo discrezionale (non predeterminato per legge) e quindi non poteva costituire base imponibile regionale; c) vizio di motivazione degli avvisi; d) illegittimità costituzionale della norma regionale; e) inapplicabilità delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa e prassi amministrativa contraddittoria.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato la maggior parte dei motivi di impugnazione, ribadendo che il presupposto dell'imposta è l'occupazione e l'uso di beni del demanio statale indipendentemente dall'Autorità che ha rilasciato la concessione, e che la normativa statale e regionale forniscono criteri direttivi compatibili con la riserva di legge. Tuttavia la Corte ha accolto in parte il quarto motivo relativo all'omessa pronuncia sulle sanzioni: ha cassato la sentenza impugnata limitatamente a tale profilo e, decidendo nel merito ai sensi dell'art. 384 c.p.c., ha dichiarato non dovute le sanzioni amministrative per obiettiva incertezza interpretativa (prassi amministrativa e circolari contraddittorie, lunga omissione di pretesa da parte della Regione, e atti di autotutela della Guardia di Finanza). Le restanti censure della CILP (sul tributo in sé e sulla determinazione del canone) sono state respinte.

Norme richiamate

• L. 16 maggio 1970, n. 281, art. 2

  "L'imposta sulle concessioni statali si applica alle concessioni per l'occupazione e l'uso di beni del demanio e del patrimonio indisponibile dello Stato... Le Regioni determinano l'ammontare dell'imposta... L'imposta è dovuta dal concessionario"

  Stabilisce il presupposto impositivo (occupazione/use di beni demaniali), i soggetti passivi (concessionari) e la base imponibile (il canone); presupposto che rimane decisivo anche se la concessione è rilasciata da autorità diverse dallo Stato.

• D.L. 5 ottobre 1993, n. 400, art. 7 (conv. L. 4 dicembre 1993, n. 494)

  "Gli enti portuali ... potranno adottare ... criteri diversi ... che comunque non comportino l'applicazione di canoni inferiori"

  Consente alle Autorità portuali di determinare con normativa secondaria i canoni per concessioni marittime entro limiti direttivi; tale rimando è compatibile con la riserva di legge purché siano garantiti parametri e controllo giurisdizionale.

• D.Lgs. 6 maggio 2011, n. 68, art. 8

  "Il tributo è stato trasformato ... in 'tributo proprio regionale' con decorrenza dal 1 gennaio 2013"

  Ha qualificato l'imposta come tributo proprio regionale dal 2013; per l'anno 2007 (oggetto della controversia) permaneva comunque il regime disciplinato dalla legge statale e dalle prime norme regionali.

• L.R. Toscana 30 dicembre 1971, n. 2, art. 1

  "Istituzione dei tributi propri della Regione ... imposta regionale sulle concessioni statali"

  Ha recepito a livello regionale l'imposta prevista dalla legge statale per il territorio toscano e ne ha disciplinato l'applicazione.

• L.R. Toscana 11 agosto 1995, n. 85, art. unico

  "L'imposta regionale sulle concessioni ... è commisurata al 15 per cento del canone statale di concessione"

  Ha fissato la misura percentuale utilizzata dalla Regione (nel periodo di riferimento) per calcolare l'imposta regionale.

• L.R. Toscana 27 dicembre 2012, n. 77, art. 11, comma 1

  "L'imposta ... non si applica, a decorrere dal periodo d'imposta 2013, alle concessioni rilasciate dall'Autorità portuale ..."

  Ha introdotto un'esenzione a partire dal 2013 per alcune concessioni rilasciate dalle Autorità portuali; tale modifica è retroattivamente inapplicabile al 2007 e non implica che le pretese pregresse fossero infondate.

• L. 24 gennaio 1994, n. 84 (disciplina autorità portuali)

  Attribuisce funzioni e competenze alle Autorità portuali nella gestione dei porti; non esclude però la titolarità statale del demanio né la possibilità di imposizione regionale in conformità alla legge statale.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 6, comma 2

  "Non è punibile l'autore della violazione quando essa è determinata da obiettive condizioni di incertezza..."

  Norma che giustifica l'esenzione da sanzioni in presenza di obiettiva incertezza sull'ambito di applicazione della norma tributaria.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 8

  "La commissione tributaria dichiara non applicabili le sanzioni ... quando la violazione è giustificata da obiettive condizioni di incertezza"

  Sostiene la non applicabilità delle sanzioni in caso di oggettiva incertezza interpretativa della norma tributaria.

• L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 10

  "I rapporti tra contribuente e amministrazione finanziaria sono improntati al principio della collaborazione e della buona fede... non sono irrogate sanzioni ... quando la violazione dipende da obiettive condizioni di incertezza"

  Stabilisce principi di tutela dell'affidamento del contribuente e condizioni per l'esclusione delle sanzioni se il contribuente ha agito in conformità a indicazioni amministrative apparenti o per incertezza oggettiva.

• Costituzione, art. 23

  Riserva relativa di legge: la Corte ha ritenuto rispettata la riserva perché la legge statale individua criteri direttivi e rimette profili di specificazione all'amministrazione entro limiti e garanzie.

• Costituzione, art. 117

  Questione di competenza normativa; la Corte ha ritenuto che non è stata violata la ripartizione delle competenze (legislazione statale/regionale) nel caso concreto.

Massime di principio

• Il presupposto dell'imposta regionale sulle concessioni statali è l'occupazione e l'uso di beni del demanio statale: conta la titolarità del bene e il godimento da parte del concessionario, non l'ente che ha materialmente rilasciato la concessione.
• La determinazione amministrativa del canone da parte dell'Autorità portuale non esclude in radice la imponibilità regionale, purché la normativa primaria abbia fissato criteri direttivi e restino controlli di proporzionalità e ragionevolezza imponibili in sede giurisdizionale.
• La trasformazione del tributo in 'tributo proprio regionale' (o successive modifiche regionali) non retroagisce automaticamente a colpire annualità pregresse: le scelte legislative successive non cancellano pretese relative ad anni in cui la disciplina anteriore era vigente.
• Le sanzioni tributarie possono essere compensate o eliminate se sussiste un'obiettiva incertezza interpretativa della norma (circolari ministeriali contraddittorie, lunga omissione di accertamenti, atti di autotutela), e il contribuente ha fatto affidamento in buona fede su tale incertezza.
• L'omessa trattazione di tutte le argomentazioni difensive in una sentenza di merito non comporta automaticamente nullità: è sufficiente che la decisione riferisca gli elementi essenziali della controversia; tuttavia, se manca pronuncia su una doglianza decisiva (es. sanzioni), la Cassazione può cassare e decidere nel merito ai sensi dell'art. 384 c.p.c. quando non occorrono ulteriori accertamenti.
• In situazioni analoghe, il contribuente può ottenere l'esenzione dalle sanzioni dimostrando l'esistenza di indici di incertezza normativa e di un affidamento ragionevole nelle indicazioni amministrative.