Sentenza del 26/03/2018 n. 889 - Comm. Trib. Reg. Emilia Romagna

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava l'utilizzo, da parte della contribuente, di crediti d'imposta per attività di ricerca e sviluppo relativi agli anni 2008 e 2009, pari complessivamente a 222.581,64 euro per il 2008 e 3.510,36 euro per il 2009. Secondo l'Amministrazione, una parte rilevante dei costi di ricerca era stata riaddebitata alla società controllante BBB SPA, che svolgeva principalmente attività commerciale; pertanto, il credito sarebbe spettato alla società commissionante che aveva sostenuto i costi e assunto il rischio dell'attività. L'Agenzia contestava inoltre l'annullamento o la riduzione delle sanzioni. La contribuente sosteneva invece di aver svolto direttamente la ricerca, di averne sostenuto il rischio e che i riaddebiti rientrassero in un accordo di cost sharing, senza applicazione di un mark-up. Deduceva anche il trasferimento di competenze e del ramo d'azienda e la carenza di motivazione dell'atto impositivo.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale di Bologna ha rigettato sia l'appello principale dell'Agenzia delle Entrate sia l'appello incidentale della contribuente, confermando sostanzialmente la sentenza di primo grado. Ha ritenuto provato che l'attività di ricerca e sviluppo fosse stata svolta dalla contribuente, ma che i relativi costi fossero stati riaddebitati alla società controllante, come risultava dalle fatture e dalla corrispondenza tra le società. In applicazione dell'art. 4, comma 1, lett. d), del D.M. n. 77 del 18 giugno 2008, il credito spettava alla società commissionante che sosteneva i costi e assumeva il rischio, ossia alla controllante. La mancata applicazione di un mark-up è stata ritenuta irrilevante. Quanto alle sanzioni, il Collegio ha confermato la riduzione al 30%, poiché la disciplina sanzionatoria applicata era successiva alla condotta contestata, in ossequio al principio di legalità e al divieto di applicazione retroattiva delle sanzioni. Le spese di lite sono state compensate per reciproca soccombenza.

Norme richiamate

• Art. 4, comma 1, lett. d), D.M. n. 77 del 18 giugno 2008

  Il credito d'imposta spetta alla società commissionante che ne sostiene i costi e si assume il rischio

  Per le attività di ricerca e sviluppo commissionate a una società del gruppo, il credito d'imposta spetta alla società che commissiona l'attività, sostiene effettivamente i costi e assume il relativo rischio economico, anche se l'attività materiale viene svolta da un'altra società.

• Principio di legalità in materia sanzionatoria, nulla poena sine previa lege

  Nulla poena sine previa lege

  Le sanzioni possono essere applicate solo sulla base di una norma anteriore alla condotta contestata; una disciplina sanzionatoria successiva non può essere applicata retroattivamente. Nel caso concreto, ciò ha giustificato la riduzione delle sanzioni al 30%.

Massime di principio

• Nell'ambito dei gruppi societari, ai fini del credito d'imposta per ricerca e sviluppo occorre distinguere tra società che svolge materialmente l'attività e società che la commissiona, sostiene i costi e assume il rischio: il beneficio può spettare a quest'ultima.
• Il semplice fatto che una società del gruppo realizzi materialmente la ricerca non è sufficiente a dimostrare che essa sia anche titolare del credito d'imposta, se i costi risultano riaddebitati alla controllante e la documentazione evidenzia un rapporto di commissione.
• L'assenza di un mark-up o di una remunerazione autonoma non esclude necessariamente l'esistenza di un rapporto di commissione o di una ripartizione dei costi, soprattutto tra società collegate; assumono maggiore rilievo fatture, lettere, accordi e concreta distribuzione dei rischi.
• Per sostenere il diritto al credito è essenziale conservare documentazione coerente e dettagliata su chi ha commissionato l'attività, chi ha sostenuto i costi, chi ha assunto il rischio e chi aveva diritto ai risultati della ricerca.
• Le sanzioni tributarie devono rispettare il principio di legalità e non possono essere applicate sulla base di una disciplina entrata in vigore dopo la condotta; in caso di successione normativa, occorre verificare la disciplina temporalmente applicabile.