Cassazione Civile, Ordinanza n. 00322/2025 del 08/01/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per IRES relativo all’anno d’imposta 2011, con cui l’Ufficio ha recuperato a tassazione interessi passivi ritenuti indebitamente dedotti dalla società in relazione a un mutuo ipotecario. Secondo l’Agenzia, la disciplina agevolativa di cui all’art. 1, comma 36, L. 244/2007 si applicherebbe solo agli interessi relativi a finanziamenti contratti per la costruzione o ristrutturazione degli immobili destinati alla locazione; nel caso concreto, il secondo mutuo sarebbe stato acceso quando il complesso immobiliare era già sostanzialmente completato e la provvista sarebbe stata destinata anche a finanziamenti infragruppo e altre esigenze aziendali. La società ha sostenuto invece che la norma richiede soltanto che gli interessi siano corrisposti da una società immobiliare di gestione e che il finanziamento sia garantito da ipoteca su immobili destinati alla locazione, senza ulteriori vincoli sulla concreta destinazione del mutuo. In cassazione la società ha dedotto: 1) nullità della sentenza di appello per motivazione apparente, per avere il giudice regionale aderito alla decisione di primo grado senza autonoma motivazione; 2) violazione dell’art. 1, comma 36, L. 244/2007, per avere la CTR escluso la deducibilità integrale degli interessi non destinati alla costruzione/ristrutturazione; 3) omesso esame di un fatto decisivo, cioè che il calcolo degli interessi deducibili sarebbe stato comunque favorevole alla società e avrebbe imposto l’annullamento integrale dell’accertamento. L’Agenzia ha proposto ricorso incidentale, insistendo sulla tesi restrittiva della norma e contestando la decisione che aveva ritenuto deducibile almeno una parte degli interessi.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo del ricorso principale, ritenendo non apparente la motivazione della sentenza di appello, perché la CTR aveva comunque esposto, sia pure sinteticamente, le ragioni dell’adesione alla sentenza di primo grado e della reiezione dei gravami. Ha invece accolto il secondo motivo del ricorso principale, affermando che l’art. 1, comma 36, L. 244/2007 non consente di introdurre un limite oggettivo non previsto dal testo normativo: la deducibilità integrale degli interessi passivi opera per i finanziamenti garantiti da ipoteca su immobili destinati alla locazione, per le società di gestione immobiliare, senza che rilevi la finalità concreta del mutuo (acquisto, costruzione, ristrutturazione o altre destinazioni della provvista). Il terzo motivo è stato dichiarato assorbito. Il ricorso incidentale dell’Agenzia è stato rigettato perché fondato sulla medesima interpretazione restrittiva disattesa dalla Corte. La sentenza impugnata è stata quindi cassata nei limiti dell’accoglimento e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 111 Cost.

  richiamato ai fini della censura di motivazione apparente; la Corte ha ritenuto che la motivazione della sentenza di appello fosse comunque sufficiente

• art. 132, n. 4, c.p.c.

  richiamato per dedurre la nullità della sentenza per motivazione apparente; motivo respinto

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  richiamato per la censura di motivazione; la Corte ha escluso la nullità

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  richiamato per la motivazione delle sentenze tributarie; la Corte ha ritenuto sufficiente la motivazione per relationem

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  norma del motivo di ricorso relativo alla nullità della sentenza

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  norma invocata per la violazione di legge sulla deducibilità degli interessi passivi

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  norma invocata per omesso esame di un fatto decisivo; motivo poi assorbito

• art. 1, comma 36, legge n. 244/2007

  "la non rilevanza ai fini dell'articolo 96 ... degli interessi passivi relativi a finanziamenti garantiti da ipoteca su immobili destinati alla locazione"

  consente la deducibilità integrale degli interessi passivi per i finanziamenti ipotecari su immobili destinati alla locazione, per le società di gestione immobiliare, senza limitazioni ulteriori sulla destinazione concreta della provvista

• art. 1, comma 35, legge n. 244/2007

  richiamato nel confronto sistematico con il comma 36

• art. 96 d.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  regime generale di deducibilità parziale derogato dal comma 36

• art. 109 d.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  richiamato nel ricorso incidentale, senza accoglimento della tesi dell’Ufficio

• art. 39, comma 1, d.P.R. n. 600/1973

  richiamato nell’avviso di accertamento come base del recupero a tassazione

• art. 40 d.P.R. n. 600/1973

  richiamato nell’avviso di accertamento

• art. 41-bis d.P.R. n. 600/1973

  richiamato nell’avviso di accertamento

• art. 4, comma 4, d.lgs. n. 147/2015

  ha introdotto un limite soggettivo alla disciplina, riferendola alle società che svolgono in via effettiva e prevalente attività immobiliare

• art. 14, comma 2, d.lgs. n. 142/2018

  aveva disposto l’abrogazione della disposizione, poi superata

• art. 1, comma 7, legge n. 145/2018

  ha fatto salva l’applicazione della disciplina nelle more della revisione della normativa sulle imprese immobiliari

Massime di principio

• La motivazione per relationem della sentenza d’appello è valida se il giudice del gravame, anche sinteticamente, dà conto delle ragioni della conferma della decisione di primo grado e la lettura congiunta delle due sentenze consente di ricostruire un percorso argomentativo coerente e completo.
• In materia tributaria, la deducibilità integrale degli interessi passivi prevista da una norma agevolativa non può essere limitata per via interpretativa oltre i confini espressi dal testo normativo; eventuali restrizioni soggettive o oggettive devono risultare in modo chiaro dalla legge.
• Quando una disposizione agevolativa fa riferimento a finanziamenti garantiti da ipoteca su immobili destinati alla locazione, il requisito oggettivo non può essere ulteriormente ristretto alla finalità del mutuo (acquisto, costruzione o ristrutturazione) se tale vincolo non è previsto dalla norma.
• Se la ratio della censura è smentita dall’interpretazione di diritto accolta dalla Corte, restano assorbite le doglianze che presuppongono la tesi interpretativa disattesa, come quelle sui conteggi e sulla destinazione della provvista finanziaria.

Come è indicizzato