Sentenza del 21/05/2025 n. 197 - Corte di giustizia tributaria di primo grado di Modena

Esito

La controversia

L’Agenzia, dopo avere richiesto con questionario del 14/02/2024 la documentazione relativa al 2019 e avere notificato lo schema d’atto il 13/07/2024, ha emesso il 29/11/2024 avvisi di accertamento per recuperare a tassazione € 75.190,00 di spese di viaggio con conducente (NCC), ritenute non sufficientemente documentate e non inerenti. Il recupero riguardava l’IRAP dello Studio e il maggior reddito imputato pro quota ai soci. I ricorrenti hanno contestato la violazione dell’art. 109, comma 5, TUIR e dell’art. 7, comma 5-bis, D.Lgs. 546/1992, sostenendo sia l’insufficienza della prova dell’Ufficio sia l’effettiva inerenza dei costi: circa l’80% del fatturato proveniva da clienti fuori Modena; erano stati documentati 196 viaggi, con tratte, date e causali, e gli incarichi professionali del dott. T. presso società con sede altrove. L’Ufficio ha sostenuto che la documentazione non dimostrava l’esclusivo interesse professionale e che, al più, si trattava di spese di rappresentanza.

La decisione

La Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di Modena ha accolto i ricorsi riuniti e annullato tutti gli avvisi impugnati. Ha ritenuto che l’Ufficio potesse svolgere il controllo sulla documentazione acquisita tramite questionario e che, in materia di prova, l’Amministrazione dovesse dimostrare le ragioni della pretesa, mentre al contribuente spettava provare i fatti contrari; nel caso concreto, la documentazione prodotta ha provato in modo certo e preciso i viaggi e il loro collegamento con l’attività dello Studio. La Corte ha inoltre escluso che i costi fossero spese di rappresentanza: erano destinati a curare i rapporti con clienti fuori Modena e a favorire ricavi, non soltanto a promuovere indirettamente l’immagine dello Studio. L’Agenzia delle Entrate è stata condannata a rifondere le spese di lite, liquidate in € 1.000,00 oltre accessori di legge.

Norme richiamate

• Art. 109, comma 5, del D.P.R. 917/1986 (TUIR)

  le spese e gli altri componenti negativi diversi dagli interessi passivi, tranne gli oneri fiscali, C.butivi e di utilità sociale, sono deducibili se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito o che non vi concorrono in quanto esclusi.

  I costi sono deducibili quando sono riferibili all’attività da cui derivano ricavi o altri proventi rilevanti. La Corte ha ritenuto che i viaggi NCC fossero collegati all’attività professionale dello Studio e alla gestione dei rapporti con clienti fuori Modena.

• Art. 7, comma 5-bis, del D.Lgs. 546/1992

  L'amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l'atto impugnato. Il giudice fonda la decisione sugli elementi di prova che emergono nel giudizio e annulla l'atto impositivo se la prova della sua fondatezza manca o è contraddittoria o se è comunque insufficiente a dimostrare, in modo circostanziato e puntuale, comunque in coerenza con la normativa tributaria sostanziale, le ragioni oggettive su cui si fondano la pretesa impositiva e l'irrogazione delle sanzioni.

  L’Amministrazione deve provare in giudizio le violazioni poste a fondamento dell’atto; il giudice annulla l’accertamento se la prova è assente, contraddittoria o insufficiente. La Corte ha precisato che, una volta provata la pretesa, il contribuente deve dimostrare i fatti modificativi, impeditivi o estintivi; nel caso concreto la documentazione dei ricorrenti ha giustificato i costi contestati.

• Art. 41-bis del D.P.R. 600/1973

  La Corte lo richiama per ritenere legittimo che l’Ufficio svolga un’attività istruttoria interna, esamini la documentazione fornita in risposta al questionario e proceda poi all’accertamento dei costi ritenuti non deducibili.

• Art. 2697 del codice civile

  Nella fattispecie in contestazione si applica il principio per cui spetta all'amministrazione finanziaria di provare in giudizio le ragioni su cui si fonda l'atto impositivo in applicazione di quanto disposto dall'art. 2679 c.c.. Al C.buente spetta, invece, l'onere di fornire la prova contraria circa i fatti modificativi, impeditivi o estintivi della pretesa.

  La decisione ripartisce l’onere probatorio tra Amministrazione, tenuta a dimostrare i presupposti della pretesa, e contribuente, tenuto a provare i fatti contrari. Il testo della sentenza riporta il riferimento come «art. 2679 c.c.», apparentemente per errore materiale rispetto all’art. 2697 c.c., citato poco prima.

• Art. 108 del D.P.R. 917/1986 (TUIR)

  L’Ufficio ha prospettato che le spese potessero essere deducibili, al più, come spese di rappresentanza. La Corte ha respinto tale qualificazione, distinguendo i costi sostenuti per promuovere indirettamente immagine e prestigio da quelli diretti a curare rapporti con clienti e favorire ricavi; non è riportata una citazione testuale della disposizione.

Massime di principio

• Per dedurre costi di viaggio contestati dall’Amministrazione occorre dimostrare non solo che siano stati sostenuti, ma anche il loro collegamento concreto con l’attività professionale o d’impresa. Itinerari, date, causali, clienti interessati e incarichi svolti possono costituire elementi utili, valutati nel loro insieme.
• L’Amministrazione deve provare le violazioni e i presupposti della pretesa indicati nell’atto; il contribuente deve invece documentare i fatti contrari che invoca. Se la prova complessiva del contribuente è specifica e attendibile, il recupero può essere annullato.
• Una spesa non diventa automaticamente spesa di rappresentanza solo perché riguarda trasferte o rapporti con clienti: è decisivo lo scopo concreto. La promozione indiretta dell’immagine può orientare verso la rappresentanza, mentre attività dirette a gestire rapporti professionali e a conseguire ricavi possono dimostrare l’inerenza ordinaria.