Sentenza del 25/01/2021 n. 1438 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Controversia sulla qualificazione fiscale della prima rata di un contributo ministeriale (concessione provvisoria) incassata nel 1997: la contribuente l'aveva contabilizzata a debito (acconto) e aveva praticato un ammortamento anticipato dei costi; l'Amministrazione sosteneva che la rata costituisse una sopravvenienza attiva e dovesse concorrere a formare il reddito nell'esercizio di incasso ai sensi dell'art.55, comma 3, lett. b) del TUIR nella formulazione ratione temporis vigente.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia (primo motivo) e ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale della Puglia, ritenendo che la rata del contributo, anche se riconosciuta con provvedimento provvisorio, costituisce sopravvenienza attiva e concorre al reddito nell'esercizio di incasso ai sensi dell'art.55(3)(b) TUIR; ha quindi rinviato la causa alla CTR sezione staccata di Lecce in diversa composizione per il prosieguo, condannando anche alle spese di legittimità.

Norme richiamate

• TUIR (D.P.R. 917/1986), articolo 55, comma 3, lettera b)

  3. Sono inoltre considerate sopravvenienze attive: (...) b) i proventi in denaro o in natura conseguiti a titolo di contributo o di liberalita' (...) Tali proventi concorrono a formare il reddito nell'esercizio in cui sono stati incassati o in quote costanti nell'esercizio in cui sono stati incassati e nei successivi ma non oltre il quarto;

  La Corte ha interpretato tale disposizione nel senso che le somme erogate a titolo di contributo (anche se previste da concessione provvisoria ex L. 488/1992) costituiscono sopravvenienze attive e vanno computate nel reddito nell'esercizio di incasso salvo il diverso utilizzo della disciplina dell'accantonamento al 50% e della imputazione in quote costanti.

• TUIR, articolo 67 (ammortamenti)

  Richiamato come principio contabile applicato dalla contribuente per praticare ammortamento anticipato dei beni entrati in funzione; la Corte ha però ritenuto che la presenza della sopravvenienza attiva da contributo non poteva essere elusa imputando il contributo a debito.

• Legge 19 dicembre 1992, n. 488

  Norma che disciplina le agevolazioni e i contributi; la sentenza interpreta i decreti di concessione provvisoria previsti da tale normativa come atti idonei, insieme al quadro normativo attuativo, a generare il credito del beneficiario ai fini fiscali.

• Decreto Ministeriale 20 ottobre 1995, n. 527, articolo 7

  Secondo la Corte il richiamato DM e l'art.7 erano tali da determinare l'impegno dell'importo dell'agevolazione da parte del Ministero, facendo sorgere il diritto di credito del beneficiario già con il provvedimento di concessione provvisoria, e non lasciando il pagamento nella mera disponibilità dell'Amministrazione.

Massime di principio

• Le somme incassate a titolo di contributo previste da provvedimenti di concessione (anche provvisori) disciplinati da L. 488/1992 e atti attuativi vanno generalmente considerate sopravvenienze attive e tassate secondo il criterio di cassa (art.55(3)(b) TUIR), salvo casi documentati e specifici che dimostrino la natura sospensiva assoluta del provvedimento.
• È essenziale verificare la natura giuridica del provvedimento di concessione (condizione sospensiva vs condizione risolutiva) e il contenuto degli atti ministeriali attuativi: se il provvedimento determina l'impegno ministeriale secondo le regole attuative, il diritto al contributo può sorgere già con la concessione provvisoria.
• La presenza di una sopravvenienza attiva da contributo incassato non può essere neutralizzata contabilmente mediante iscrizione a debiti o riserve se la disciplina fiscale richiede la sua imputazione a ricavo nell'esercizio di incasso o secondo le modalità previste dall'art.55 TUIR (es. 50% accantonato e 50% imputato a quote).
• Per evitare contestazioni è opportuno documentare con chiarezza la natura delle condizioni poste alla concessione e conservare i decreti/atti ministeriali (e i riferimenti al DM attuativo) che attestano l'impegno dell'ente erogatore.
• In caso di incertezza sulla qualificazione giuridica del provvedimento, è prudente considerare la possibilità di accantonare la quota prevista dalla normativa fiscale (ove applicabile) e di adottare una contabilizzazione che consenta tracciabilità e giustificazione in sede di eventuale controllo.