Cassazione Civile, Sentenza n. 10105/2020 del 28/05/2020

Esito

La controversia

La controversia riguardava una società che aveva distribuito ai consumatori finali buoni sconto utilizzabili presso i rivenditori per l’acquisto dei prodotti commercializzati. Dopo l’utilizzo dei buoni, i rivenditori avevano chiesto alla società il rimborso della quota di prezzo non incassata; la società aveva quindi restituito loro tale importo, rettificato in diminuzione l’imponibile della cessione originaria e chiesto il rimborso della corrispondente quota IVA. La Commissione tributaria provinciale aveva accolto la domanda, ma la Commissione tributaria regionale del Lazio, con sentenza depositata il 18 dicembre 2013, aveva accolto l’appello dell’Ufficio e dichiarato inammissibile la domanda, ritenendo decorso il termine biennale: aveva assunto come riferimento il versamento dell’imposta relativa al 2005, eseguito nel gennaio 2006, mentre l’istanza era stata presentata il 29 settembre 2008. La società ha proposto quattro motivi. Con il primo ha denunciato nullità della sentenza per omessa motivazione sulla mancata applicazione dei termini previsti dall’art. 26 del D.P.R. n. 633/1972 e sulla tardività dell’istanza. Con il secondo ha dedotto violazione degli artt. 19 e 26 del D.P.R. n. 633/1972 e dell’art. 21, comma 2, del D.Lgs. n. 546/1992, sostenendo che l’IVA richiesta derivava da note di variazione emesse il 19 e il 23 settembre 2008, che il relativo importo era stato imputato nella dichiarazione IVA del 2007 e che la domanda era tempestiva; l’indicazione del credito in dichiarazione costituiva, inoltre, manifestazione della volontà di ottenerne il rimborso. Con il terzo ha contestato l’individuazione del dies a quo, sostenendo che dovesse farsi riferimento al termine ultimo per esercitare la detrazione oppure, in alternativa, alla liquidazione IVA del periodo di registrazione delle note di variazione. Con il quarto ha denunciato omessa pronuncia sull’eccezione secondo cui il credito sarebbe rimasto dovuto, nonostante la scadenza del termine biennale, in applicazione del principio di neutralità dell’IVA.

La decisione

La Corte ha accolto, nei sensi indicati in motivazione, i primi tre motivi, esaminati congiuntamente, e ha dichiarato assorbito il quarto. Ha precisato che, in caso di buoni sconto emessi dal fornitore e utilizzati dai consumatori, la restituzione al rivenditore della quota di prezzo comprensiva di imponibile e imposta può rendere indebito, per la parte corrispondente, il versamento IVA originariamente effettuato, purché lo sconto sia univocamente collegato all’operazione originaria tra fornitore e rivenditore. Il contribuente può avvalersi, nei limiti consentiti, della procedura di variazione ex art. 26 del D.P.R. n. 633/1972 oppure dell’azione generale di rimborso, soggetta al termine biennale dell’art. 21, comma 2, del D.Lgs. n. 546/1992. Per quest’ultima, il presupposto della restituzione e il dies a quo del termine si verificano quando il fornitore, in seguito all’effettivo e corretto utilizzo dei buoni, rimborsa ai rivenditori la quota di prezzo; non rilevano né il precedente versamento dell’IVA né la successiva rettifica dell’imponibile. La Commissione regionale aveva dichiarato la decadenza senza accertare quando i rimborsi ai rivenditori fossero avvenuti. La sentenza è stata cassata e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 11, parte A, n. 1, lett. a), e parte C, n. 1, della sesta direttiva IVA

  Pertanto, è consentita la variazione in diminuzione della base imponibile al fornitore che, in virtù di una sua scelta imprenditoriale autonoma e spontanea, abbia distribuito buoni ai consumatori finali, da cui sia conseguita la restituzione, da parte sua, al distributore di una quota del prezzo pagato da quest’ultimo, comprensiva sia dell’imponibile sia dell’imposta, anche se derivante da sconti concessi dal cedente a consumatori finali con cui non sussista un diretto contratto di compravendita, ma a condizione che tale sconto sia univocamente ricollegabile all’operazione originaria tra fornitore e rivenditore.

  È ammessa la riduzione della base imponibile quando il fornitore rimborsa al distributore la quota di prezzo relativa a buoni sconto concessi ai consumatori, anche senza un rapporto diretto di compravendita con questi ultimi, purché lo sconto sia univocamente collegato alla cessione originaria tra fornitore e rivenditore.

• art. 26 del D.P.R. n. 633/1972

  Vertendosi in tema di indebito tributario in materia di I.v.a., il contribuente che intenda ripetere quanto versato in eccesso può alternativamente ricorrere alla procedura di variazione ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, ex art. 26, nei limiti in cui la stessa è consentita, al fine di portare in detrazione l’imposta corrispondente alla variazione, ovvero, come effettuato dalla contribuente, all’azione generale di rimborso (cfr. Cass., ord., 7 giugno 2017, n. 14239; Cass. 11 maggio 2012, n. 7330).

  Per recuperare l’IVA versata in eccesso, il contribuente può scegliere la procedura di variazione e detrazione prevista dall’art. 26, nei suoi limiti, oppure l’azione generale di rimborso.

• art. 21, comma 2, del D.Lgs. n. 546/1992

  Con riferimento all’individuazione del dies a quo del termine decadenziale ivi previsto, deve ritenersi che il pagamento dell’imposta assume carattere indebito solo nel momento in cui il fornitore – in adempimento degli obblighi assunti con la distribuzione dei buoni ed a seguito dell’effettivo e corretto utilizzo degli stessi secondo le modalità previste – rimborsa la quota prezzo, comprensiva di imponibile ed imposta, ai rivenditori e, pertanto, solo in tale momento si verifica il presupposto della restituzione dell’imposta in precedenza versata e non più dovuta a seguito della riduzione dell’imponibile originariamente stabilito.

  Nell’azione generale di rimborso dell’IVA relativa a sconti tramite buoni, il termine biennale decorre dal rimborso effettivo al rivenditore della quota di prezzo, perché è allora che il precedente versamento assume carattere indebito e si realizza il presupposto della restituzione.

Massime di principio

• Il fornitore che distribuisce autonomamente buoni sconto ai consumatori finali può ridurre la base imponibile della cessione effettuata al rivenditore e recuperare la corrispondente IVA, anche se il consumatore non è parte di un contratto diretto con il fornitore, purché lo sconto sia univocamente ricollegabile alla cessione originaria tra fornitore e rivenditore.
• Per il recupero dell’IVA versata in eccesso, il contribuente può ricorrere, nei limiti previsti, alla procedura di variazione e detrazione oppure all’azione generale di rimborso.
• Nell’azione generale di rimborso dell’IVA resa indebitamente dovuta dalla riduzione del prezzo conseguente all’utilizzo di buoni sconto, il termine biennale decorre dal momento in cui il fornitore rimborsa effettivamente al rivenditore la quota di prezzo corrispondente ai buoni utilizzati.
• Ai fini della decorrenza del termine biennale per il rimborso non rilevano né la data del versamento originario dell’IVA né quella della rettifica dell’imponibile, che costituisce un adempimento di regolarizzazione fiscale ma non incide sull’esistenza o validità del titolo del pagamento.

Come è indicizzato