Circolare n. 53 del 3/10/2007

Trasmissione degli elenchi clienti e fornitori: quadro generale e precisazioni applicative

La circolare fornisce chiarimenti operativi sull’obbligo di trasmissione degli elenchi clienti e fornitori introdotto dall’art. 37, commi 8 e 9, del d.l. n. 223/2006, come integrato dal comma 4-bis dell’art. 8-bis del dPR n. 322/1998. Il documento si concentra sugli aspetti soggettivi, sul contenuto delle comunicazioni, sulle esclusioni, sulle ipotesi particolari di operazioni straordinarie e sulle modalità e tempistiche di invio telematico, tenendo conto anche del provvedimento direttoriale del 25 maggio 2007.

Ambito soggettivo dell’obbligo

Sono obbligati alla presentazione tutti i soggetti passivi IVA che nell’anno di riferimento abbiano emesso o ricevuto fatture rilevanti ai fini dell’imposta. L’obbligo riguarda, dunque, sia il lato attivo sia quello passivo dell’attività, mentre non sussiste se nell’anno non è stata effettuata alcuna operazione attiva o passiva rilevante ai fini IVA.

La circolare precisa che l’obbligo vale anche per:

• soggetti non residenti con stabile organizzazione in Italia;
• soggetti che operano tramite rappresentante fiscale o mediante identificazione diretta;
• curatori fallimentari e commissari liquidatori, per conto della società fallita o in liquidazione;
• soggetti che si avvalgono della dispensa dagli adempimenti per operazioni esenti, limitatamente alle operazioni diverse da quelle per cui è concessa la dispensa dalla fatturazione;
• soggetti che applicano i regimi di fatturazione diffusa e di bolletta-fattura;
• soggetti non tenuti alla registrazione analitica di corrispettivi e acquisti, poiché l’obbligo è collegato all’emissione o ricezione delle fatture e non alla registrazione contabile.

Soggetti esonerati

A regime, la circolare richiama l’esonero dei contribuenti minimi in franchigia di cui all’art. 32-bis del dPR n. 633/1972, nonché l’esonero per lo Stato, le regioni, le province, i comuni e gli altri organismi di diritto pubblico, limitatamente alle operazioni svolte nell’ambito dell’attività istituzionale e non di quella commerciale ex art. 4 del dPR n. 633/1972. Sono inoltre esclusi gli enti e organismi senza fine di lucro, ma soltanto per le operazioni istituzionali, restando l’obbligo per le attività commerciali o agricole eventualmente esercitate.

Per il solo anno d’imposta 2006 sono riconosciuti ulteriori esoneri soggettivi, collegati all’art. 15, comma 3-ter, del d.l. n. 81/2007 come convertito dalla legge n. 127/2007. In particolare, la circolare ritiene esonerati:

• i soggetti in contabilità semplificata ex artt. 18 e 19 del dPR n. 600/1973, includendo le imprese minori e gli esercenti arti e professioni, anche se avevano optato per la contabilità ordinaria;
• gli enti non commerciali per le attività rientranti nel regime dell’art. 18 del dPR n. 600/1973;
• in un’interpretazione estensiva, tutti i soggetti che svolgono attività economiche o professionali non obbligati alla contabilità ordinaria ai fini delle imposte dirette;
• le associazioni di promozione sociale iscritte ai registri previsti dalla legge n. 383/2000;
• le organizzazioni di volontariato iscritte ai registri previsti dalla legge n. 266/1991;
• gli iscritti all’anagrafe delle ONLUS di cui al d.lgs. n. 460/1997.

Operazioni straordinarie e trasformazioni sostanziali

Il documento dedica un’ampia parte alle fusioni, scissioni, conferimenti e altre trasformazioni sostanziali, chiarendo che il soggetto tenuto alla trasmissione va individuato in base al momento in cui l’operazione straordinaria si è verificata e, soprattutto, in base all’eventuale estinzione del dante causa.

Se il dante causa si estingue, l’avente causa deve inviare due comunicazioni:

• una relativa alle operazioni da esso stesso effettuate nell’anno cui l’elenco si riferisce;
• una relativa al soggetto estinto, per la frazione d’anno di riferimento o per l’intero periodo non ancora comunicato.

Se, invece, il dante causa non si estingue, ciascun soggetto coinvolto presenta autonomamente il proprio elenco. La circolare utilizza l’esempio della fusione per incorporazione per illustrare il meccanismo, ribadendo che l’incorporante assume l’obbligo per sé e per la società estinta.

Un analogo criterio viene applicato anche alle operazioni straordinarie intervenute tra il 1° gennaio e la data di trasmissione: se il dante causa si estingue, l’avente causa trasmette due distinte comunicazioni; se non si estingue, l’obbligo resta in capo al dante causa. Nei casi di scissione totale e parziale, la circolare distingue tra soggetti estinti e non estinti, precisando che, nella scissione totale, la beneficiaria deve curare l’invio per la società scissa se questa non vi abbia già provveduto.

Contenuto dell’elenco clienti

Per l’elenco clienti devono essere indicati tutti i soggetti, titolari di partita IVA o consumatori finali, nei confronti dei quali sono state emesse fatture o note di variazione rilevanti ai fini IVA. Rileva la data di emissione del documento, non la data di registrazione né il momento di esigibilità dell’imposta. Di conseguenza, devono essere inclusi anche i documenti emessi con fatturazione differita o con esigibilità differita.

Per ciascun cliente vanno comunicati:

• codice fiscale;
• eventuale partita IVA;
• ammontare complessivo delle operazioni effettuate, distinte per tipologia (imponibili, non imponibili, esenti), al netto delle note di variazione emesse;
• note di variazione emesse e ricevute nell’anno riferite ad anni precedenti, in apposito campo, facoltativo per il 2006 e il 2007.

La circolare fornisce un esempio numerico di rettifica degli importi, chiarendo come le note di variazione influenzino il totale delle operazioni e come quelle riferite ad anni precedenti vadano esposte separatamente. Dal 2008, tali note devono essere sempre indicate nel campo dedicato.

È inoltre previsto un campo specifico per le operazioni imponibili con IVA non esposta in fattura, nel quale vanno inserite, tra le altre, le operazioni in regime del margine e quelle delle agenzie di viaggio e turismo disciplinate dall’art. 74-ter del dPR n. 633/1972 e dal DM n. 340/1999. Se sul medesimo cliente si effettuano anche operazioni ordinarie, queste vanno riportate nei campi corrispondenti alla loro natura fiscale.

Quando la fattura è emessa dal cliente stesso, da un terzo incaricato o dal mandatario in nome e per conto del mandante, l’operazione deve comunque essere attribuita al cedente/prestatore o al mandante, poiché l’obbligo di comunicazione è collegato al soggetto sostanzialmente titolare dell’operazione. La circolare richiama, in proposito, anche il settore delle agenzie di viaggio, chiarendo la posizione del tour operator e dell’intermediario.

Nel caso di fatture cointestate, i dati contabili devono essere riportati distintamente per ciascun cointestatario, senza ripartizione degli importi. Le agenzie di viaggio, ad esempio, devono indicare tutti i codici fiscali dei soggetti verso i quali la fattura è stata emessa.

Operazioni escluse dall’elenco clienti

Sono escluse dall’elenco clienti le esportazioni di cui all’art. 8, comma 1, lett. a) e b), del dPR n. 633/1972 e le cessioni intracomunitarie di beni e servizi. La circolare osserva che restano fuori anche le operazioni verso soggetti non residenti privi di codice fiscale o partita IVA italiana, poiché gli elementi richiesti dal modello non sono disponibili o non sono codificati nelle forme previste.

Restano tuttavia soggette a comunicazione le triangolazioni nazionali, le esportazioni indirette verso esportatori abituali e le triangolazioni comunitarie, in quanto operazioni interne assimilate alle esportazioni solo ai fini del trattamento di non imponibilità.

Sono inoltre escluse le operazioni con lo Stato della Città del Vaticano, con la Repubblica di San Marino e quelle ex art. 38-quater del dPR n. 633/1972. Più in generale, non devono essere inserite le fatture relative a operazioni non rilevanti ai fini IVA, comprese quelle fuori campo, quelle dell’art. 74, secondo comma, e le operazioni connesse ai depositi IVA fino al momento dell’estrazione dei beni.

Per il solo 2006 e 2007, il provvedimento direttoriale consente ulteriori semplificazioni, tra cui:

• l’indicazione dei soli soggetti passivi IVA, con possibilità di identificarli anche solo tramite partita IVA;
• l’esclusione delle fatture inferiori a 154,94 euro registrate cumulativamente;
• l’esclusione delle fatture non soggette a registrazione IVA;
• l’esclusione delle fatture annotate nel registro dei corrispettivi, con eccezioni e specificazioni per i diversi settori, come commercio al minuto, utilities e agenzie di viaggio.

Contenuto dell’elenco fornitori

L’elenco fornitori deve comprendere tutti i soggetti dai quali sono stati effettuati acquisti rilevanti ai fini IVA. Per ciascun fornitore vanno comunicati:

• codice fiscale e partita IVA;
• ammontare complessivo degli acquisti, distinti per tipologia, al netto delle note di variazione ricevute;
• note di variazione relative ad anni precedenti, in campo separato, facoltativo per il 2006 e il 2007.

Anche per gli acquisti il criterio determinante è la data del documento. Non assumono rilievo, ai fini della selezione dei documenti da comunicare, la data di emissione della fattura differita, il momento di esigibilità dell’imposta o la data di registrazione.

La circolare conferma che gli acquisti con IVA non esposta, come quelli da rivenditori di beni usati o da agenzie di viaggio, devono essere inseriti nel campo specifico dedicato alle operazioni imponibili con IVA non esposta in fattura. Gli acquisti non imponibili effettuati dai medesimi fornitori confluiscono, invece, nella sezione relativa alle operazioni non imponibili.

Per gli anni 2006 e 2007 è inoltre previsto un campo specifico per le operazioni documentate con fatture d’acquisto registrate senza separata indicazione di imponibile e imposta, in deroga all’art. 25 del dPR n. 633/1972. La circolare collega tale semplificazione alle situazioni in cui il cessionario non abbia interesse a distinguere i due importi, ad esempio per effetto di regimi speciali o dell’indetraibilità dell’imposta.

Esclusioni dall’elenco fornitori

Non devono essere inserite nell’elenco fornitori le importazioni, gli acquisti intracomunitari di beni e servizi e, per le medesime ragioni già viste per l’elenco clienti, le operazioni prive di uno dei requisiti essenziali dell’art. 1 del dPR n. 633/1972. Ciò vale, ad esempio, per acquisti da soggetti privati non tenuti all’emissione della fattura.

Sono escluse anche le operazioni con espresso esonero di certificazione, quelle fuori campo IVA, gli acquisti da contribuenti minimi in franchigia, gli acquisti di beni di provenienza comunitaria con regime del margine, nonché gli acquisti di beni destinati a depositi IVA o custoditi senza estrazione, con verifica della rilevanza solo al momento dell’estrazione. Infine, sono esclusi gli acquisti effettuati dagli enti non commerciali nell’esercizio dell’attività istituzionale.

Autofatture e reverse charge

La circolare affronta le ipotesi di acquisto da soggetti non residenti senza stabile organizzazione o senza identificazione diretta/rappresentante fiscale, per le quali gli obblighi di fatturazione, registrazione e versamento ricadono sul cessionario o committente residente. Poiché in tali casi manca l’identificazione fiscale del fornitore, l’operazione non va inserita nell’elenco fornitori.

Sono escluse anche le operazioni di autoconsumo e i passaggi interni di beni tra rami d’azienda documentati con autofattura.

Diversamente, nei casi di reverse charge previsti dall’art. 17, commi 5 e 6, lett. a), e dall’art. 74, commi 7 e 8, il cedente emette fattura senza addebito d’imposta e il cessionario integra il documento e assolve l’IVA. In tali ipotesi:

• il cedente indica l’operazione nell’elenco clienti, nel campo delle operazioni imponibili senza imposta;
• il cessionario indica l’operazione nell’elenco fornitori, nel campo delle operazioni imponibili con imposta.

Per gli acquisti da imprenditori agricoli esonerati ex art. 34, comma 6, del dPR n. 633/1972, la circolare precisa che l’autofattura va indicata solo nell’elenco fornitori. Lo stesso vale per le regolarizzazioni effettuate dal cessionario o committente in caso di mancata ricezione della fattura o di fattura ricevuta per importo inferiore a quello reale.

Modalità di trasmissione, ricevute e scadenze

La trasmissione degli elenchi deve avvenire esclusivamente in via telematica, tramite Entratel o Internet/Fisconline, secondo i requisiti previsti dal dPR n. 322/1998. Chi trasmette direttamente utilizza Entratel se è obbligato a presentare la dichiarazione dei sostituti d’imposta per più di venti soggetti; usa invece Internet/Fisconline se è obbligato per non più di venti soggetti oppure se non è tenuto alla dichiarazione dei sostituti d’imposta ma presenta altre dichiarazioni telematiche.

In alternativa, la trasmissione può essere effettuata tramite gli intermediari abilitati di cui all’art. 3, commi 2-bis e 3, del dPR n. 322/1998.

La trasmissione si considera perfezionata quando l’Agenzia delle entrate riceve il file. L’avvenuta acquisizione viene attestata da una ricevuta inviata entro cinque giorni lavorativi dal corretto invio. Se il file è scartato per mancato riconoscimento del codice, duplicazione, file non elaborabile o mancato riconoscimento del soggetto obbligato nel caso di invio tramite intermediario, il motivo viene comunicato telematicamente e il nuovo invio corretto deve avvenire entro cinque giorni lavorativi dalla comunicazione di scarto.

Il termine ordinario di trasmissione è fissato a sessanta giorni dalla scadenza della comunicazione annuale IVA, cioè entro il 29 aprile di ciascun anno. Per il solo anno 2006 il termine è stato prorogato al 15 ottobre 2007; per i soggetti con volume d’affari non superiore ai limiti indicati per la contabilità semplificata e per gli esercenti arti e professioni, la scadenza è stata ulteriormente posticipata al 15 novembre 2007.

È ammesso l’invio di file sostitutivi, purché riferiti al medesimo anno e previa cancellazione del file precedentemente trasmesso. La sostituzione deve avvenire entro trenta giorni dalla scadenza del termine di trasmissione.

Regime sanzionatorio

L’omessa, tardiva, incompleta o non veritiera presentazione degli elenchi comporta l’applicazione della sanzione amministrativa in misura fissa prevista dall’art. 11 del d.lgs. n. 471/1997, da 258 a 2.065 euro. La circolare richiama espressamente la possibilità di avvalersi del ravvedimento operoso ex art. 13 del d.lgs. n. 472/1997.

In chiusura, viene sottolineato che il soggetto obbligato deve attivarsi per reperire tutti gli elementi identificativi necessari, in particolare codice fiscale e partita IVA di fornitori e clienti, al fine di evitare errori o omissioni sanzionabili.