Sentenza del 16/05/2017 n. 433 - Comm. Trib. Reg. per l'Abruzzo

Esito

La controversia

Il ricorrente ha contestato la legittimità dell'accertamento sotto tre profili: la violazione del contraddittorio endoprocedimentale; l'insufficienza o illegittimità della motivazione per relationem, in quanto l'atto richiamava documenti non allegati; e la ripresa a tassazione degli interessi presuntivamente maturati su finanziamenti effettuati dai soci. La controversia riguardava, in particolare, la distinzione tra tributi armonizzati e non armonizzati, la conoscibilità dei documenti richiamati nell'accertamento e la prova contraria alla presunzione di onerosità dei finanziamenti soci.

La decisione

Le contestazioni del contribuente sono state respinte. Per i tributi armonizzati esiste un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale, ma la sua violazione determina l'invalidità dell'atto solo se il contribuente dimostra concretamente quali difese avrebbe potuto svolgere, escludendo contestazioni meramente pretestuose. Per i tributi non armonizzati, invece, non esiste un obbligo generalizzato di contraddittorio, salvo che sia previsto da una specifica disposizione. È stata inoltre ritenuta legittima la motivazione per relationem quando i documenti richiamati erano già stati integralmente conosciuti dal contribuente mediante precedente notificazione. Infine, i finanziamenti dei soci sono stati considerati presumibilmente onerosi e produttivi di interessi imponibili, non essendo stata fornita una prova contraria adeguata mediante bilanci, rendiconti o delibere societarie.

Norme richiamate

• Cassazione, Sezioni Unite, n. 24823/2015

  Per i tributi armonizzati l'Amministrazione finanziaria è gravata di un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale; per i tributi non armonizzati tale obbligo sussiste solo nelle ipotesi specificamente previste.

  La violazione del contraddittorio per i tributi armonizzati comporta l'invalidità dell'atto solo se il contribuente indica concretamente le ragioni difensive che avrebbe fatto valere e dimostra che l'opposizione non è pretestuosa.

• Art. 7, comma 1, legge 27 luglio 2000, n. 212

  Deve essere allegato all'atto dell'amministrazione finanziaria ogni documento richiamato nella motivazione di esso.

  L'obbligo di allegazione non riguarda i documenti di cui il contribuente abbia già avuto integrale e legale conoscenza. È quindi legittima la motivazione per relationem che richiami atti già notificati o comunque conosciuti, purché il contribuente possa comprendere le ragioni della pretesa e difendersi efficacemente.

• Art. 1815 c.c.

  Salvo diversa volontà delle parti, il mutuatario deve corrispondere gli interessi al mutuante.

  La disciplina del mutuo costituisce uno dei fondamenti della presunzione secondo cui il finanziamento concesso dal socio alla società è normalmente oneroso, salvo prova contraria.

• Artt. 46 e 89 del TUIR

  Le disposizioni concorrono a fondare la presunzione di onerosità dei finanziamenti soci e la rilevanza fiscale degli interessi maturati, qualificati come componenti attivi del reddito d'impresa.

• Cassazione n. 18073/2008 e n. 407/2015

  La motivazione per relationem è legittima quando l'atto richiamato era già conosciuto dal contribuente; l'omessa allegazione non determina automaticamente l'invalidità dell'accertamento.

• Cassazione n. 5392/2017 e n. 16797/2013

  Il finanziamento dei soci si presume oneroso e la prova contraria grava sul contribuente. Tale prova deve essere idonea e può risultare, tra l'altro, da bilanci, rendiconti e delibere societarie; non sono normalmente sufficienti documenti bancari o corrispondenza tardiva e non univoca.

Massime di principio

• La mancata instaurazione del contraddittorio non comporta automaticamente l'annullamento dell'accertamento: occorre distinguere tra tributi armonizzati e non armonizzati e, nei primi casi, dimostrare concretamente quale difesa sarebbe stata esercitata.
• Un atto impositivo può motivare per relationem richiamando verbali o altri documenti senza allegarli nuovamente quando il contribuente li abbia già ricevuti o conosciuti legalmente e sia quindi in grado di contestarli.
• I finanziamenti dei soci alla società devono essere documentati con particolare precisione: in assenza di prova contraria, l'Amministrazione può presumere che siano fruttiferi e tassare gli interessi come reddito d'impresa.
• Per superare presunzioni fiscali relative è necessario fornire una prova documentale tempestiva, coerente e specificamente riferita al periodo d'imposta contestato; documenti generici, successivi o non direttamente probanti possono essere ritenuti insufficienti.
• La valutazione della validità dell'accertamento deve concentrarsi sull'effettivo pregiudizio arrecato al diritto di difesa, evitando eccezioni meramente formali prive di concreta incidenza sul procedimento.