Sentenza del 09/12/2024 n. 7354 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di liquidazione dell'imposta di registro relativo a un atto di espromissione collegato a una compravendita il cui pagamento del prezzo è stato estinto per compensazione. L'Agenzia sosteneva che si trattasse di due negozi autonomi soggetti a doppia imposizione (applicando le norme della Tariffa, art. 6 e art. 9), mentre i contribuenti contestavano la legittimità dell'avviso ritenendo che le disposizioni contenute nell'atto derivassero necessariamente le une dalle altre e dovesse applicarsi l'art. 21, comma 2, del TUR, con tassazione unica sulla disposizione più gravosa.

La decisione

L'appello dell'Agenzia è stato respinto. Il Collegio di secondo grado ha confermato la decisione di primo grado ritenendo che l'atto sia complesso e le varie disposizioni in esso contenute derivino necessariamente l'una dall'altra per la loro intrinseca natura: l'espromissione è collegata al trasferimento della proprietà (quindi non assoggettabile come donazione ai sensi dell'art. 1, co. 4-bis, d.lgs. 346/1990) e la compensazione è mera modalità di pagamento del prezzo. Perciò ha applicato l'art. 21, comma 2, del DPR 131/1986 e ha disposto un'unica tassazione di registro come se l'atto contenesse solo la disposizione più onerosa. Le spese sono compensate.

Norme richiamate

• art. 21, co. 2, d.P.R. n. 131/1986

  Applicata per stabilire che, quando le disposizioni contenute in un atto derivano necessariamente le une dalle altre per la loro intrinseca natura, l'imposta si applica come se sussistesse solo la disposizione che dà luogo all'imposizione più onerosa; il Collegio ha ritenuto sussistente tale connessione necessaria.

• art. 1, co. 4 bis, d.lgs. 346/1990

  Richiamato per affermare che l'espromissione, pur essendo una liberalità indiretta, è collegata al trasferimento della proprietà e non è soggetta all'imposta sulle donazioni, rafforzando la nozione che l'espromissione non costituisce negozio autonomo rispetto alla compravendita.

• art. 6 della Tariffa allegata al d.P.R. 131/1986

  Norma della Tariffa richiamata dall'Agenzia nella doglianza sulla qualificazione/tariffazione degli atti; il Collegio, pur considerando le voci tariffarie rilevanti per la quantificazione, ha ritenuto prevalente il principio di tassazione unica ex art. 21(2).

• art. 9 della Tariffa allegata al d.P.R. 131/1986

  Ulteriore disposizione tariffaria invocata dall'Agenzia per sostenere la doppia imposizione; il Collegio ha ritenuto che, alla luce della connessione necessaria tra le disposizioni, l'applicazione combinata della Tariffa non giustifichi una tassazione separata.

• Cass. 10789/2004 (giurisprudenza)

  Richiamata come principio interpretativo: per applicare l'art. 21, comma 2, occorre verificare che la connessione tra disposizioni sia oggettivamente necessaria per esigenze del negozio e non dipenda solo dalla volontà delle parti; il Collegio ha ritenuto che tale requisito fosse soddisfatto nel caso concreto.

Massime di principio

• Quando un atto contiene più disposizioni, verificare se tra esse sussiste una connessione intrinseca e necessaria: se sì, l'art. 21(2) DPR 131/1986 impone di tassare l'atto come se contenesse solo la disposizione più onerosa.
• La connessione deve essere oggettiva e funzionale al negozio principale (es. espromissione collegata al trasferimento di proprietà; compensazione come modalità di pagamento): non è sufficiente una connessione derivante solo dalla volontà delle parti.
• L'espromissione collegata ad una compravendita e finalizzata al pagamento/estinzione dell'obbligazione può non essere qualificata come donazione ai fini fiscali (richiamo all'art. 1, co. 4-bis d.lgs. 346/1990) e quindi va considerata nell'ambito del negozio principale.
• La modalità di pagamento (es. compensazione) che estingue il prezzo della compravendita è normalmente parte integrante del negozio principale e non un negozio autonomo separato salvo prova contraria di autonomia reale e sostanziale.
• Se si intende evitare l'aggregazione fiscale delle disposizioni, è necessario dimostrare l'autonomia reale dei negozi, non soltanto dichiararla; in mancanza di autonomia, l'amministrazione e i giudici potranno applicare la tassazione unica.
• La giurisprudenza di legittimità fornisce il criterio del carattere di necessarietà oggettiva per distinguere tra negozi autonomi e disposizioni dipendenti; va sempre verificato questo elemento fattuale e giuridico.