Sentenza del 22/06/2021 n. 3163 - Comm. Trib. Reg. per il Lazio

Esito

La controversia

impugnazione di un atto di accertamento tributario per carenza/insufficienza della motivazione dell'atto e per l'illegittima integrazione probatoria successiva. L'amministrazione aveva fatto riferimento ad atti e documenti non riprodotti nel contenuto essenziale nell'atto stesso, ovvero ha cercato di integrare la motivazione dopo l'adozione dell'atto.

La decisione

il giudice ha ritenuto illegittimo l'atto impositivo. Ha affermato che la motivazione dell'atto tributario può essere resa "per relationem" ma solo se dall'atto risultino riprodotti gli elementi essenziali della documentazione richiamata e sia assicurata la conoscenza legale di tali elementi da parte del destinatario; in mancanza l'integrazione probatoria successiva non può supplire alla carenza motivazionale e la pretesa tributaria è illegittima.

Norme richiamate

• d.P.R. 42

  la norma disciplina l'obbligo di motivazione dell'atto amministrativo; la Corte ha interpretato che la motivazione può essere adempiuta per relationem solo se l'atto riporta il contenuto essenziale della documentazione richiamata in modo da costituirne fonte e da assicurarne la conoscenza legale.

• giurisprudenza

  richiamata quale precedente per il principio che la motivazione per relationem è ammessa ma subordinata alla riproduzione degli elementi essenziali e alla conoscibilità degli stessi; l'integrazione probatoria posteriore non può rimediare a una motivazione assente o insufficiente.

Massime di principio

• La motivazione dell'atto tributario può fare riferimento ad altri documenti ('per relationem'), ma l'atto deve riprodurre il contenuto essenziale di tali documenti: non è sufficiente un mero richiamo formale.
• I documenti e gli elementi richiamati devono essere resi conoscibili legalmente al destinatario al momento dell'adozione dell'atto; l'accesso successivo o la produzione ex post non sanano la mancanza di motivazione.
• L'amministrazione ha l'onere di fornire nella motivazione tutte le basi fattuali e documentali che costituiscono la fonte dell'accertamento; in caso contrario l'atto è annullabile per carenza di motivazione.
• Nei ricorsi contro atti tributari, il giudice verifica non solo l'esistenza di un richiamo documentale ma anche che il contenuto essenziale di tali documenti sia effettivamente incorporato e conoscibile, altrimenti si dà prevalenza alla tutela del contribuente.
• La possibilità di integrare la prova dopo l'adozione dell'atto è limitata: l'integrazione non è idonea a supplire a una motivazione mancante o insufficiente dell'atto impositivo.