Cassazione Civile, Sentenza n. 6425/2020 del 06/03/2020

Esito

La controversia

La società, con sede in uno Stato extra UE e operante come tour operator, aveva acquistato in Italia servizi di autonoleggio destinati ai propri clienti, che avevano acquistato all’estero i pacchetti turistici; l’IVA assolta sugli acquisti le era stata rimborsata. L’Agenzia delle entrate aveva emesso un avviso di accertamento per recuperare l’IVA rimborsata. La Commissione tributaria provinciale di Roma aveva accolto il ricorso della società; la Commissione tributaria regionale del Lazio, con sentenza n. 4428/29/2014 depositata il 2 luglio 2014, aveva rigettato l’appello principale dell’Agenzia, ritenendo mancante il presupposto territoriale. L’Agenzia ha proposto un unico motivo di ricorso per cassazione, denunciando, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., violazione e falsa applicazione degli artt. 38-ter, 19 e 74-ter del D.P.R. n. 633/1972, dell’art. 26 della sesta direttiva 77/388/CEE e dell’art. 55 del D.L. n. 69/2013: secondo la ricorrente, il regime speciale IVA delle agenzie di viaggio impediva il rimborso dell’imposta sui servizi acquistati da terzi a diretto vantaggio dei viaggiatori anche quando l’agenzia fosse stabilita fuori dall’Unione. La società ha opposto che il regime speciale non riguardasse operatori che effettuavano le operazioni attive fuori dall’Unione e che il diniego di rimborso contrastasse con la neutralità IVA. Ha inoltre riproposto la questione del legittimo affidamento.

La decisione

La Corte ha accolto l’unico motivo. Ha ritenuto che l’art. 55 del D.L. n. 69/2013 interpreti l’art. 74-ter del D.P.R. n. 633/1972 nel senso che il regime speciale delle agenzie di viaggio si applica anche ai tour operator stabiliti fuori dall’Unione e che l’IVA assolta per beni e servizi acquistati da terzi a diretto vantaggio dei viaggiatori non è rimborsabile. La limitazione è coerente con il regime speciale «base da base», con l’art. 310 della direttiva 2006/112/CE e con la finalità di ripartire il gettito tra gli Stati nei quali i servizi turistici sono consumati; non viola la neutralità IVA né attribuisce agli operatori extra UE un trattamento più favorevole rispetto agli operatori stabiliti nell’Unione. La Corte ha inoltre escluso, nel caso esaminato, la denunciata violazione degli artt. 111 e 97 Cost., considerando giustificata la norma interpretativa dall’esigenza di chiarire una questione interpretativa e di assicurare coerenza con il diritto unionale e parità di trattamento. Quanto alla clausola transitoria che salvaguarda taluni rimborsi, ha richiamato la necessità di disapplicarla nella fattispecie, in contrasto con l’art. 310 della direttiva 2006/112/CE, poiché la salvezza dei rimborsi dipendente dal loro precedente recupero determinerebbe una discriminazione casuale e una rinuncia ingiustificata alla riscossione. La questione del legittimo affidamento, riproposta dalla società, è stata rimessa al giudice del rinvio. La sentenza regionale è stata cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale del Lazio, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di cassazione.

Norme richiamate

• art. 74-ter, comma 3, D.P.R. n. 633/1972

  Il primo periodo dell’articolo in esame dispone che il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 74-ter, comma 3, deve essere interpretato nel senso che non può essere riconosciuto il diritto al rimborso dell’Iva versata da soggetti che, operando quali agenzie di viaggio nell’offrire pacchetti turistici in favore dei propri clienti, siano stabiliti fuori dall’Unione Europea, in tal modo applicando il regime della non rimborsabilità o detraibilità dell’Iva in esame a qualunque operatore che svolga attività di agenzia di viaggio, quindi indipendentemente dal fatto che sia stabilito o meno in un Paese dell’Unione.

  Il regime speciale delle agenzie di viaggio esclude la detrazione o il rimborso dell’IVA sui beni e servizi acquistati da terzi a diretto vantaggio dei viaggiatori anche per gli operatori stabiliti fuori dall’Unione europea.

• art. 55, D.L. n. 69/2013

  La necessità, dunque, di definire una questione interpretativa, attesa la non esplicita indicazione letterale nella norma, nonchè l’allineamento della regola di cui alla suddetta norma ai principi unionali e, come visto, l’esigenza di tutelare la parità di trattamento degli operatori economici nella disciplina fiscale del rimborso Iva nella specifico settore delle agenzie di viaggi e turismo, rende l’intervento normativo non solo in linea con la normativa unionale, secondo quanto già esposto, ma anche fondato su criteri di ragionevolezza, dunque non in contrasto con il principio costituzionale di parità delle parti nel processo e di imparzialità dell’azione della pubblica amministrazione.

  La disposizione ha natura interpretativa e chiarisce che il divieto di rimborso dell’IVA del regime speciale si applica anche alle agenzie di viaggio stabilite fuori dall’Unione; la Corte ne riconosce la coerenza con i principi unionali e con la parità di trattamento.

• art. 310, direttiva 2006/112/CE

  In realtà, la ragione del diniego di detrazione o rimborso configurato dall’art. 310, cit., a livello di normativa unionale, ed attuato nel diritto interno con il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 74-ter, risiede nel fatto che tale limitazione è necessaria al fine di potere assicurare l’attribuzione del gettito a ciascuno dei vari Paesi in cui i servizi facenti parte dei pacchetti sono resi, poichè è proprio tale meccanismo che, mediante il diniego di detrazione o rimborso, consente di assicurare che i servizi forniti durante il viaggio siano assoggettati all’imposta nei diversi Paesi in cui gli stessi sono erogati.

  Nel regime speciale delle agenzie di viaggio, l’IVA imputata per servizi resi direttamente ai viaggiatori non è detraibile né rimborsabile; il divieto serve a ripartire il gettito tra gli Stati in cui i servizi turistici sono forniti.

• art. 3, par. 2, direttiva 86/560/CEE

  Ed invero, ai sensi dell’art. 3, par. 2, della Direttiva 86/560/Cee, Il rimborso dell’Iva in favore dei soggetti non residenti nel territorio unionale non può essere concesso a condizioni più favorevoli di quelle applicate ai soggetti passivi della Comunità.

  Il rimborso a operatori extra UE non può essere accordato a condizioni più favorevoli di quelle applicabili agli operatori comunitari; perciò non è consentito riconoscere loro il rimborso negato ai tour operator stabiliti nell’Unione che operano nelle medesime condizioni.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Con l’unico motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3), per violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 38-ter, 19 e 74-ter, nonchè dell’art. 26, direttiva n. 77/388/Cee, e del D.L. n. 69 del 2013, art. 55, per avere erroneamente riconosciuto, nell’ambito di attività svolte dalla società quale tour operator, il diritto al rimborso delle spese sostenute per l’acquisizione di servizi resi in favore dei propri clienti, in quanto soggetto non residente ed atteso che le prestazioni erano state svolte in favore di soggetti anch’essi non residenti.

  La norma individua il vizio di violazione o falsa applicazione di legge dedotto dall’Agenzia; il motivo è stato ritenuto fondato dalla Corte.

Massime di principio

• Nel regime speciale IVA delle agenzie di viaggio, l’imposta assolta su beni e servizi acquistati da terzi e destinati a diretto vantaggio dei viaggiatori non è detraibile né rimborsabile, anche quando l’agenzia di viaggio o il tour operator è stabilito fuori dall’Unione europea.
• Il divieto di detrazione o rimborso previsto dal regime speciale «base da base» è funzionale alla ripartizione del gettito IVA tra gli Stati nei quali sono forniti i singoli servizi turistici e non è superato dal fatto che i pacchetti siano stati venduti fuori dall’Unione europea.
• Il diniego del rimborso in questo regime speciale non viola il principio di neutralità dell’IVA: la limitazione discende dalla particolare modalità di determinazione dell’imposta e dalle finalità proprie del regime.
• Un operatore stabilito fuori dall’Unione europea non può ottenere il rimborso dell’IVA a condizioni più favorevoli di quelle riconosciute a un operatore comunitario che svolga la stessa attività nelle medesime condizioni.
• La clausola nazionale che salva rimborsi in funzione del fatto contingente che siano stati già recuperati o meno dall’amministrazione finanziaria va disapplicata, nella fattispecie esaminata, quando contrasta con l’art. 310 della direttiva 2006/112/CE e comporta un trattamento discriminatorio tra contribuenti in situazioni analoghe.

Come è indicizzato