Sentenza del 13/04/2016 n. 7221 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il Comune contestava l’annullamento di due avvisi di accertamento e irrogazione di sanzioni per omessa dichiarazione ai fini ICI degli anni 2004 e 2005. Sosteneva, tra l’altro, che Arpa non avesse diritto all’esenzione prevista dal D.Lgs. n. 504/1992, art. 7, comma 1, lett. i), sia per l’assenza dei requisiti soggettivi e oggettivi, sia perché non sarebbe stata dimostrata la concreta destinazione degli immobili ad attività sanitaria esente. Arpa, con ricorso incidentale, contestava invece la ritenuta rinuncia a un’ulteriore domanda di esenzione fondata sull’art. 7, comma 1, lett. a).

La decisione

La Corte di cassazione ha dichiarato inammissibili o infondati i primi sei motivi del ricorso principale del Comune, confermando che la riproposizione in appello delle argomentazioni già svolte in primo grado può soddisfare l’onere di specificità dei motivi. Ha inoltre ritenuto corretta, in astratto, l’interpretazione estensiva del concetto di attività sanitaria, tale da poter comprendere le funzioni tecnico-scientifiche e di controllo svolte da Arpa per la tutela dell’ambiente e della salute. Ha però accolto il settimo motivo, rilevando che il giudice di merito non aveva verificato in concreto quale attività fosse svolta negli immobili e con quali modalità, né se ciascun immobile fosse esclusivamente destinato ad attività esente e non commerciale. La sentenza è stata quindi cassata con rinvio alla Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese. Il ricorso incidentale di Arpa è stato dichiarato inammissibile.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 7, comma 1, lett. i)

  "immobili utilizzati dai soggetti di cui all'art. 87, comma 1, lett. c), del testo unico delle imposte sui redditi [...] destinati esclusivamente allo svolgimento di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive"

  L’esenzione ICI richiede sia un requisito soggettivo, cioè che l’ente non abbia come oggetto esclusivo o principale attività commerciali, sia un requisito oggettivo, cioè la destinazione esclusiva e concreta dell’immobile allo svolgimento di una delle attività esenti. Il concetto di attività sanitaria può essere interpretato estensivamente, ma non analogicamente.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 87, comma 1, lett. c), richiamato dall’art. 7 del D.Lgs. n. 504 del 1992

  "enti pubblici e privati diversi dalle società, residenti nel territorio dello Stato, che non hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali"

  Il requisito soggettivo dell’esenzione ricorre quando l’ente non ha come oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali. Nel caso di Arpa, il giudice di merito aveva ritenuto non preminente l’attività commerciale, indicata nella misura del 3% dell’attività complessiva.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53

  Nel processo tributario, l’onere di specificità dei motivi di appello può essere soddisfatto anche mediante la riproposizione delle argomentazioni già formulate in primo grado, quando esse manifestano il dissenso rispetto alla decisione impugnata, anche nella sua interezza.

• Art. 2697 c.c.

  L’onere di provare la concreta destinazione dell’immobile ad attività esente e le modalità non commerciali dello svolgimento dell’attività grava sul contribuente che invoca l’esenzione.

• Art. 2909 c.c.

  Non si forma giudicato interno su una questione quando dall’atto di appello risulta che essa è stata espressamente devoluta al giudice del gravame.

• Artt. 23 e 53 Cost.

  Sono richiamati per fondare il principio secondo cui le norme tributarie, comprese quelle di esenzione, devono rispettare la riserva di legge e l’equilibrio tra gli interessi fiscali, senza estensioni oltre il significato normativo.

Massime di principio

• Per ottenere un’esenzione fiscale relativa a un immobile non basta dimostrare che l’ente svolga in generale attività rientranti tra quelle agevolate: occorre provare la specifica destinazione di ciascun immobile.
• L’esenzione richiede normalmente la compresenza di un requisito soggettivo relativo alla natura dell’ente e di un requisito oggettivo relativo all’uso esclusivo e concreto dell’immobile.
• Le norme di esenzione sono di stretta interpretazione: è vietata l’analogia, ma è possibile un’interpretazione estensiva coerente con il testo e con la finalità della norma.
• Anche attività di supporto tecnico-scientifico, controllo e prevenzione possono rientrare nella nozione di attività sanitaria se risultano direttamente collegate alla tutela della salute e sono riconducibili alla funzione istituzionale prevista dalla legge.
• Il contribuente deve documentare non solo la natura istituzionale dell’attività, ma anche il concreto utilizzo dell’immobile e l’assenza di modalità commerciali nell’attività svolta.
• In appello tributario, la riproposizione delle argomentazioni di primo grado può essere sufficiente a esprimere specifiche censure, se evidenzia il dissenso dalla decisione impugnata.
• La cassazione con rinvio non riconosce definitivamente l’esenzione: impone al giudice di merito un nuovo accertamento fattuale sulla destinazione concreta degli immobili.