Sentenza del 09/07/2020 n. 374 - Corte di Giustizia UE

Esito

La controversia

Controversia sulla rettifica della detrazione IVA pagata per la costruzione di una caffetteria annessa a una casa di riposo. La caffetteria era stata inizialmente destinata sia ad operazioni soggette a IVA sia ad operazioni esenti; l'Ufficio delle imposte aveva fissato la detrazione iniziale al 90% (10% uso esente). Successivamente, per il periodo 2009-2012, l'ufficio constatò l'assenza di qualsiasi vendita soggetta a imposta nella caffetteria e procedette a una rettifica aumentando la quota di uso esente fino al 100%. HF contestò la rettifica sostenendo che la cessazione dell'attività imponibile derivava da un errore d'investimento o da circostanze estranee alla sua volontà e che non doveva pertanto essere considerata come mutamento rilevante ai fini dell'art.15a UStG (art.185/187 direttiva IVA).

La decisione

La Corte di giustizia ha ritenuto che gli articoli 184, 185 e 187 della direttiva 2006/112/CE non ostano a una normativa nazionale che impone la rettifica della detrazione quando, nel periodo di rettifica, il bene d'investimento è effettivamente utilizzato esclusivamente per operazioni esenti. La Corte ha distinto i casi in cui il bene è rimasto inutilizzato per circostanze estranee alla volontà del soggetto passivo (casistica in cui può rimanere il diritto alla detrazione) dalla situazione in cui il bene continua ad essere utilizzato ma solo per operazioni esenti: nella seconda ipotesi la relazione diretta tra detrazione iniziale e operazioni imponibili viene meno e la rettifica è obbligatoria. La Corte ha inoltre precisato che la verifica fattuale se, in concreto, il bene sia stato effettivamente utilizzato esclusivamente per operazioni esenti spetta al giudice nazionale.

Norme richiamate

• Direttiva 2006/112/CE - art. 184

  La detrazione operata inizialmente è rettificata quando è superiore o inferiore a quella cui il soggetto passivo ha diritto.

  Stabilisce il principio generale che la detrazione iniziale va rettificata se mutano gli elementi che ne giustificano l'entità.

• Direttiva 2006/112/CE - art. 185

  1. La rettifica ha luogo, in particolare, quando, successivamente alla dichiarazione dell'IVA, sono mutati gli elementi presi in considerazione per determinare l'importo delle detrazioni...

  Prevede che la rettifica intervenga quando cambiano le circostanze che hanno dato diritto alla detrazione; non esclude che il cambiamento derivi da circostanze indipendenti dalla volontà del soggetto, ma la natura del cambiamento (es.: uso esclusivo per operazioni esenti) può giustificare la rettifica.

• Direttiva 2006/112/CE - art. 187

  1. Per quanto riguarda i beni d'investimento, la rettifica deve essere ripartita su cinque anni... Per gli immobili la durata può essere prolungata sino a vent'anni. 2. Ogni anno la rettifica è effettuata solo per un quinto ...

  Fissa il periodo e il meccanismo temporale per le rettifiche delle detrazioni relative ai beni d'investimento (ripartizione annuale), consentendo agli Stati membri di prolungare il periodo per gli immobili.

• Direttiva 2006/112/CE - art. 167

  Il diritto a detrazione sorge quando l'imposta detraibile diventa esigibile.

  Definisce il momento di nascita del diritto alla detrazione, ma non impedisce rettifiche successive se mutano gli elementi che lo giustificano.

• Direttiva 2006/112/CE - art. 168

  Nella misura in cui i beni e i servizi sono impiegati ai fini di sue operazioni soggette ad imposta, il soggetto passivo ha il diritto ... di detrarre...

  Collega il diritto alla detrazione all'utilizzo dei beni/servizi per operazioni imponibili; l'entità della detrazione corrisponde alla misura in cui tale utilizzo sussiste.

• UStG (legge tedesca) - art. 15a

  Qualora, nei primi cinque anni dal primo impiego di un bene d'investimento ... siano mutati gli elementi ... dovrà essere effettuata una compensazione ... Nel caso di immobili ... termine decennale.

  Norma nazionale che recepisce il meccanismo di rettifica su un periodo temporale (5 anni, 10 per immobili) e prevede rettifiche quando cambiano le circostanze d'uso del bene d'investimento.

Massime di principio

• Se, durante il periodo di rettifica previsto dalla direttiva (art.187), un bene d'investimento originariamente destinato anche a operazioni imponibili diventa effettivamente utilizzato esclusivamente per operazioni esenti, il diritto alla detrazione iniziale va rettificato proporzionalmente.
• La mera cessazione di un'attività imponibile per motivi economici (errore d'investimento, insuccesso commerciale) non esclude la rettifica se il bene continua ad essere utilizzato esclusivamente per attività esenti.
• Situazioni in cui il bene è rimasto vuoto o inutilizzato per circostanze indipendenti dalla volontà del soggetto passivo e sussiste ancora un'intenzione e attività concreta per ripristinare l'uso imponibile possono non comportare rettifica (caso Imofloresmira), ma la valutazione è fattuale e spetta al giudice nazionale.
• La neutralità dell'IVA non impedisce rettifiche: l'obiettivo è mantenere una precisa correlazione tra detrazione a monte e effettivo uso a valle per operazioni imponibili.
• In casi analoghi conviene: documentare chiaramente l'intenzione e le misure concrete adottate per mantenere o ripristinare l'uso imponibile; conservare evidenze di eventuali usi alternativi imponibili; e verificare il periodo di rettifica applicabile (5 anni standard, possibile estensione per immobili).