Cassazione Civile, Sentenza n. 16003/2019 del 14/06/2019

Esito

La controversia

A seguito di un questionario con cui l’Agenzia delle Entrate aveva richiesto documenti relativi all’anno d’imposta 2005, l’Ufficio notificava al contribuente un avviso di accertamento ai fini delle imposte dirette, determinando maggiori redditi di lavoro autonomo e chiedendo, tra maggiori imposte e sanzioni, complessivi Euro 149.810,00. Il contribuente impugnava l’avviso dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Rieti, contestando l’utilizzo di presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza. La CTP accoglieva il ricorso e annullava l’atto; la Commissione Tributaria Regionale di Roma, in appello dell’Ufficio, riformava tale esito e accoglieva l’impugnazione dell’Amministrazione. Il contribuente proponeva cinque motivi di ricorso per cassazione. Con i primi tre deduceva, sotto diversi profili, carenza e vizi di motivazione, omesso esame di fatti decisivi e violazione degli artt. 38 e 39 del D.P.R. n. 600/1973: lamentava che la CTR non avesse adeguatamente esaminato la prova dell’evasione e il collegamento tra numero delle prestazioni e dati fiscali, e censurava la mancata esclusione del materiale monouso dalla stima induttiva, nonché l’abbattimento del numero di prestazioni presunte del 50% senza motivazione. Con il quarto motivo denunciava l’introduzione in appello di elementi nuovi, in violazione delle norme processuali indicate, senza però trascrivere gli atti necessari a rendere verificabile la censura. Con il quinto contestava la legittimità dell’impiego delle presunzioni ai fini dell’accertamento tributario, prospettando anche profili di irragionevolezza e incostituzionalità e deducendo la violazione dell’art. 39 del D.P.R. n. 600/1973.

La decisione

La Corte accoglie congiuntamente i primi tre motivi: la CTR aveva ridotto del 50% le prestazioni presuntivamente accertate, invece del precedente abbattimento del 25%, senza motivare la scelta. La decisione non esponeva quindi il percorso logico necessario a giustificare la rideterminazione della pretesa secondo i criteri di valutazione delle presunzioni e dell’accertamento induttivo. Il quarto motivo è dichiarato inammissibile perché il ricorso non riportava integralmente gli atti o i passaggi pertinenti, come richiesto dal principio di autosufficienza; inoltre, dagli atti risultava che l’Ufficio in appello aveva valorizzato elementi già disponibili, non introdotto elementi nuovi. Il quinto motivo è rigettato: la valutazione degli indizi deve essere complessiva e non atomistica; indizi gravi, precisi e concordanti possono da soli sostenere l’accertamento, mentre, in mancanza di tale convergenza, occorrono ulteriori elementi. La presunzione deve fondarsi su deduzioni di ragionevole probabilità ed è fatta salva la prova contraria del contribuente; l’applicazione di questi criteri non determina l’illegittimità costituzionale dell’art. 39. La Corte cassa la sentenza impugnata in relazione ai primi tre motivi e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale di Roma, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. Dà atto che non sussistono i presupposti per l’ulteriore contributo unificato a carico del ricorrente principale.

Norme richiamate

• art. 39 D.P.R. n. 600/1973

  La stessa Corte, poi, ha tracciato il corretto procedimento logico del giudice di merito nella valutazione degli indizi, affermando che “la gravità, precisione e concordanza richiesti dalla legge vanno ricavati dal loro complessivo esame, in un giudizio globale e non atomistico di essi (ciascuno dei quali può essere insufficiente), ancorchè preceduto dalla considerazione di ognuno per individuare quelli significativi, perchè è necessaria la loro collocazione in un contesto articolato, nel quale un indizio rafforza e ad un tempo trae vigore dall’altro in vicendevole completamento”

  I requisiti delle presunzioni utilizzate nell’accertamento vanno valutati globalmente e non isolando ciascun indizio. La complessiva convergenza degli elementi può sostenere la pretesa tributaria; il contribuente conserva il diritto di fornire prova contraria.

• artt. 2727 e 2729 c.c.

  Quanto all’utilizzo di indizi, questa Corte ha chiarito a più riprese che “mentre la gravità, precisione e concordanza degli stessi permette di acquisire una prova presuntiva che, anche sola, è sufficiente nel processo tributario a sostenere i fatti fiscalmente rilevanti, accertarti dalla amministrazione” (Cass. n. 1575/2007), quando non vi sia tale convergenza qualificante, è necessario disporre di ulteriori elementi per la costituzione della prova.

  Nel processo tributario, indizi dotati congiuntamente di gravità, precisione e concordanza possono costituire da soli prova presuntiva dei fatti fiscalmente rilevanti; se tale convergenza manca, sono necessari ulteriori elementi. Il giudice di legittimità può controllare il rispetto dei criteri giuridici di valutazione della prova presuntiva.

• art. 366 c.p.c.

  E’ principio consolidato di questa Corte quello per cui il ricorso per Cassazione, in ragione del principio di autosufficienza deducibile dall’art. 366 c.p.c., deve contenere, a pena d’inammissibilità, tutti gli elementi atti a rappresentare le ragioni per cui si chiede la cassazione della sentenza di merito e, altresì, a permettere alla Corte di Cassazione la valutazione della fondatezza di tali ragioni, senza la necessità di far rinvio o di accedere a fonti esterne allo stesso ricorso e, quindi, a elementi o atti attinenti al pregresso giudizio di merito.

  Il ricorso per cassazione deve contenere gli elementi necessari per comprendere e valutare la censura senza ricercare atti esterni al ricorso; la mancanza di tali elementi comporta l’inammissibilità del motivo.

• art. 13, comma 1-quater, D.P.R. n. 115/2002

  Ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, la Corte dà atto della non sussistenza dei presupposti per il versamento da parte del ricorrente principale dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale a norma dello stesso art. 13, comma 1 bis.

  Nel caso concreto, la Corte dà atto che non ricorrono i presupposti per porre a carico del ricorrente principale l’ulteriore contributo unificato previsto dalla disposizione.

Massime di principio

• Nella valutazione della prova presuntiva, gravità, precisione e concordanza devono essere apprezzate attraverso un esame complessivo degli indizi, non atomistico: elementi singolarmente insufficienti possono rafforzarsi reciprocamente nel contesto d’insieme.
• Nel processo tributario, presunzioni dotate di gravità, precisione e concordanza possono, anche da sole, sostenere i fatti fiscalmente rilevanti; quando manca tale convergenza, occorrono ulteriori elementi probatori, ferma la possibilità per il contribuente di fornire prova contraria.
• La valutazione degli indizi deve basarsi su deduzioni logiche di ragionevole probabilità, non necessariamente certe. È censurabile in sede di legittimità la decisione che neghi o attribuisca valore agli elementi senza valutarli nella loro sintesi e senza rendere comprensibile il percorso logico seguito.
• La rideterminazione di una pretesa tributaria mediante una percentuale di abbattimento delle prestazioni presuntivamente accertate deve essere motivata; una riduzione priva di spiegazione non consente di verificare il corretto uso del materiale indiziario e degli strumenti dell’accertamento.
• Per soddisfare il principio di autosufficienza, il ricorso per cassazione che censura il contenuto di atti processuali o documenti deve riportarne gli elementi necessari a identificare e valutare la doglianza, senza imporre alla Corte la ricerca degli atti nei fascicoli dei gradi precedenti.

Come è indicizzato