Risoluzione n. 134 del 24/10/2017

Imputazione degli utili al convivente di fatto nell’impresa dell’altro convivente

La risoluzione affronta il trattamento fiscale della quota di utili che un imprenditore individuale intende attribuire alla convivente di fatto che presta stabilmente attività lavorativa nella propria impresa. Il documento esamina la validità dell’assetto civilistico e la conseguente imputazione fiscale degli utili a partire dall’anno d’imposta 2017.

Quesito presentato dal contribuente

L’istante, titolare di una ditta individuale, riferisce di aver applicato la legge n. 76 del 20 maggio 2016 e di aver modificato l’impresa familiare con atto notarile del 29 novembre 2016. In tale atto:

• veniva dichiarata la cessazione, dal 31 dicembre 2016, della prestazione d’opera resa dalla madre;
• veniva inserita nell’impresa la convivente di fatto, sulla base della dichiarazione anagrafica dell’8 novembre 2016.

Il contribuente afferma inoltre di aver effettuato nei termini la cancellazione e la nuova iscrizione presso INPS, INAIL e CCIAA, ma segnala che successivamente l’INPS, con circolare n. 66 del 31 marzo 2017, avrebbe imposto la cancellazione sin dall’origine della convivente dagli archivi INPS e CCIAA. Chiede quindi se l’impresa familiare, come risultante dall’atto notarile, sia valida e se sia possibile attribuire alla convivente una parte degli utili a decorrere dal 2017.

Soluzione prospettata dal contribuente

Il contribuente riteneva di poter imputare, dall’anno d’imposta 2017, una parte degli utili alla convivente di fatto.

Quadro normativo richiamato dall’Agenzia

L’Agenzia richiama la legge n. 76 del 2016, che ha introdotto:

• l’unione civile tra persone dello stesso sesso;
• la disciplina delle convivenze di fatto.

La legge definisce conviventi di fatto due persone maggiorenni unite stabilmente da legami affettivi di coppia e di reciproca assistenza morale e materiale, non legate da parentela, affinità, adozione, matrimonio o unione civile.

La stessa legge ha inoltre distinto il regime delle unioni civili da quello delle convivenze, prevedendo un’estensione generalizzata alle sole unioni civili delle disposizioni riferite al matrimonio e ai termini equivalenti contenuti nelle leggi, nei regolamenti, negli atti amministrativi e nei contratti collettivi.

Impresa familiare, unioni civili e art. 230-ter c.c.

La legge n. 76 del 2016 è intervenuta anche sulla disciplina dell’impresa familiare in due direzioni:

• ha esteso alle unioni civili la disciplina dell’impresa familiare di cui all’art. 230-bis c.c., tramite il rinvio contenuto nell’art. 1, comma 13;
• ha introdotto nel codice civile l’art. 230-ter c.c., dedicato ai diritti del convivente che presta attività nell’impresa dell’altro convivente.

Secondo l’art. 230-ter c.c., al convivente di fatto che presti stabilmente la propria opera nell’impresa dell’altro convivente spetta:

• il diritto di partecipazione agli utili dell’impresa familiare;
• il diritto ai beni acquistati con tali utili;
• il diritto agli incrementi dell’azienda, anche in relazione all’avviamento;
• il tutto in misura commisurata al lavoro prestato.

Il diritto non spetta se tra i conviventi esiste un rapporto di società o di lavoro subordinato.

L’Agenzia evidenzia che l’art. 230-ter c.c. costituisce una disciplina autonoma e residuale rispetto all’impresa familiare di cui all’art. 230-bis c.c., poiché il legislatore ha inteso mantenere distinta la collaborazione del convivente da quella del familiare o della parte dell’unione civile.

Elementi costitutivi della fattispecie del convivente collaboratore

Per l’applicazione dell’art. 230-ter c.c. l’Agenzia individua tre elementi essenziali:

• l’esistenza di un rapporto di convivenza;
• lo svolgimento stabile di prestazioni di lavoro;
• l’esistenza di un’impresa alla quale la prestazione lavorativa sia connessa.

Regime fiscale e art. 5 TUIR

Sul piano tributario, l’Agenzia richiama l’art. 5, comma 4, del TUIR, che disciplina l’imputazione dei redditi delle imprese familiari di cui all’art. 230-bis c.c. Tale norma prevede che il reddito sia imputato:

• fino al limite complessivo del 49% dell’ammontare risultante dalla dichiarazione dei redditi dell’imprenditore;
• a ciascun familiare che abbia prestato in modo continuativo e prevalente la propria attività lavorativa nell’impresa;
• in proporzione alla quota di partecipazione agli utili.

L’imputazione è subordinata al rispetto delle condizioni previste dalle lettere a), b) e c) del comma 4 dell’art. 5 TUIR e presuppone la partecipazione di un soggetto che abbia la qualifica di familiare, cioè coniuge, parenti entro il terzo grado o affini entro il secondo grado.

L’Agenzia osserva che l’art. 5, comma 4, TUIR richiama espressamente solo l’art. 230-bis c.c. e non l’art. 230-ter c.c.; tuttavia, il richiamo contenuto nell’art. 230-ter alla partecipazione agli utili dell’impresa familiare consente di applicare anche alla convivente i principi generali di trasparenza già elaborati per l’impresa familiare.

Principio di trasparenza e qualificazione dei redditi

Richiamando la circolare ministeriale n. 40 del 1976, l’Agenzia ribadisce che la collocazione dell’impresa familiare nell’art. 5 TUIR non comporta la qualificazione del reddito come prodotto in forma associata, ma conferma un principio di trasparenza: il reddito prodotto da un soggetto è imputato agli aventi diritto, indipendentemente dalla percezione e in proporzione alle quote di partecipazione agli utili.

Nella stessa impostazione, i redditi dell’impresa familiare hanno una duplice qualificazione:

• reddito d’impresa per il titolare, poiché l’impresa familiare resta un’impresa individuale;
• redditi di partecipazione per i collaboratori familiari.

Conclusione dell’Agenzia

Alla luce del quadro normativo e dei principi richiamati, l’Agenzia conclude che il reddito spettante alla convivente di fatto, derivante dalla partecipazione agli utili dell’impresa del convivente, è imputabile a lei in proporzione alla sua quota di partecipazione.

Esito operativo

La risoluzione conferma quindi la possibilità di attribuire fiscalmente alla convivente di fatto una quota degli utili dell’impresa, in coerenza con l’atto modificativo dell’impresa familiare e con l’art. 230-ter c.c., secondo il criterio proporzionale indicato dalla quota di partecipazione.