Sentenza del 17/03/2021 n. 190 - Comm. Trib. Reg. per l'Abruzzo

Esito

La controversia

Il contribuente C. chiede il rimborso di IRPEF trattenuta in Italia su remunerazioni percepite per attività lavorativa svolta all'estero (Turchia poi Emirati Arabi Uniti) dal 2009 in poi; la questione centrale è l'applicabilità dell'art. 15 della Convenzione Italia-Emirati Arabi Uniti (retribuzioni da lavoro dipendente) e se, per ottenere il rimborso, sia necessario dimostrare l'effettivo pagamento delle imposte nello Stato di residenza (mediante certificato ai sensi dell'art. 28 della Convenzione). L'Agenzia eccepisce che la Convenzione non può portare a una doppia non imposizione e che il contribuente non ha fornito prova dell'effettivo prelievo fiscale all'estero, per cui non sussisterebbero i presupposti per il rimborso.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale di L'Aquila, Sezione distaccata di Pescara, ha respinto l'appello dell'Agenzia delle Entrate e confermato la sentenza di primo grado che aveva riconosciuto al contribuente il rimborso di euro 373.887,06 (importo non contestato sul piano del quantum) oltre interessi legali. Il giudice ha ritenuto che, secondo l'art. 15 della Convenzione Italia-EAU, le retribuzioni per attività svolta nello Stato di residenza (EAU) sono imponibili esclusivamente in quello Stato e che non è necessario dimostrare l'effettivo pagamento dell'imposta nello Stato estero: è sufficiente l'assoggettamento alla potestà impositiva principale dell'altro Stato. Ha inoltre rigettato l'obiezione relativa alla mancata esibizione di un certificato ai sensi dell'art. 28 quando risultano comunque provati la residenza e lo svolgimento dell'attività all'estero. Spese di grado liquidate a carico dell'Agenzia per euro 4.000,00 oltre accessori di legge.

Norme richiamate

• Convenzione tra Italia e Emirati Arabi Uniti (art. 15)

  Le remunerazioni per attività dipendente sono imponibili soltanto nello Stato in cui l'attività è svolta; attribuisce la potestà impositiva principale allo Stato di svolgimento delle prestazioni e impone all'Italia di rinunciare all'imposizione su tali redditi.

• Convenzione tra Italia e Emirati Arabi Uniti (art. 28)

  Prevede la possibilità di produrre un attestato ufficiale dello Stato di residenza che certifichi i requisiti per le esenzioni/agevolazioni. La Corte ha ritenuto che la mancata esibizione del certificato non impedisce l'applicazione della Convenzione quando altri documenti provano la residenza e l'assoggettamento alla potestà impositiva estera.

• Convenzione di Vienna sul diritto dei trattati (art. 31)

  Richiama il principio di interpretazione dei trattati secondo buona fede, nel loro contesto, oggetto e scopo. L'Agenzia invocava tale norma per limitare esiti di doppia non imposizione; il giudice ha interpretato la Convenzione alla luce delle finalità antiduplex-taxation e attribuzione di potestà impositiva.

• Costituzione della Repubblica Italiana (art. 3, art. 53)

  L'Agenzia aveva prospettato un contrasto con i principi di uguaglianza (art.3) e capacità contributiva (art.53). La Corte ha ritenuto tali censure infondate alla luce della regolare applicazione della Convenzione che limita la potestà impositiva italiana.

• Giurisprudenza Corte di Giustizia UE (sent. C-540/2009)

  Richiamata per l'interpretazione secondo cui l'applicabilità di un regime conveniente previsto da una Convenzione/diritto internazionale può dipendere dall'assoggettamento alla potestà impositiva dell'altro Stato, indipendentemente dall'effettivo pagamento dell'imposta.

• Giurisprudenza nazionale (Cassazione: es. n. 27600/2011, n. 26377/2018, n. 10706/2019 e altre)

  La Corte cita orientamenti consolidati che riconoscono che, in talune ipotesi convenzionali, è sufficiente l'assoggettamento alla potestà impositiva principale dell'altro Stato per godere dei benefici convenzionali, senza richiedere la prova dell'effettivo pagamento dell'imposta.

Massime di principio

• Quando una convenzione bilaterale attribuisce la potestà impositiva principale allo Stato in cui sono rese le prestazioni (es. art.15 per salari), lo Stato cedente (Italia) deve rinunciare all'imposizione anche se il contribuente non ha effettivamente versato imposte nello Stato di residenza.
• Per l'applicazione dei benefici convenzionali è generalmente sufficiente dimostrare la residenza fiscale e che le prestazioni sono state rese nello Stato estero che detiene il potere impositivo; non è sempre necessario produrre prova dell'effettivo pagamento dell'imposta estera.
• La mancata produzione del certificato formale previsto dall'art.28 della Convenzione non è automaticamente decisiva: l'onere probatorio può essere assolto con documentazione alternativa che dimostri residenza e assoggettamento alla potestà impositiva estera.
• Le Convenzioni contro le doppie imposizioni vanno interpretate secondo le finalità di evitare sovrapposizioni fiscali e non con l'obiettivo di perseguire una doppia non imposizione a priori; tuttavia il rischio di doppia non imposizione non costituisce di per sé motivo sufficiente per negare l'applicazione di una norma convenzionale che attribuisce esclusività impositiva all'altro Stato.
• La verifica del carico fiscale per valutare la concreta imposizione va considerata sul complesso dell'ordinamento fiscale estero (insieme degli oneri), non limitandosi alla verifica di un singolo prelievo.
• In casi analoghi è opportuno documentare compiutamente la residenza fiscale estera, il luogo di svolgimento dell'attività e l'assoggettamento alla normativa fiscale estera; se possibile, ottenere il certificato ufficiale previsto dal trattato per rafforzare la prova.