Cassazione Civile, Sentenza n. 22953/2018 del 26/09/2018

Esito

La controversia

Per gli anni d’imposta 2005 e 2006 l’Agenzia delle Entrate aveva recuperato l’IVA detratta dalla società, rispettivamente per euro 979.324,03 ed euro 658.484,04, ritenendo che le fatture riguardassero operazioni oggettivamente inesistenti o quantitativamente sovraffatturate. La società aveva impugnato gli avvisi, sostenendo che le operazioni fossero effettive e i costi congrui. Riuniti i ricorsi, la Commissione tributaria provinciale di Cagliari li aveva respinti; in appello, la Commissione tributaria regionale, dopo aver disposto una consulenza tecnica d’ufficio, aveva riconosciuto la detraibilità integrale dell’IVA relativa ai costi di costruzione dell’opificio industriale e parziale di quella relativa all’acquisto dei macchinari. L’Agenzia ha proposto tre motivi: con i primi due ha denunciato, rispettivamente, violazione dell’art. 2729 c.c. e dell’art. 39, comma 1, lett. d), del D.P.R. n. 600/1973, contestando la valutazione delle presunzioni sulla sovrafatturazione, e violazione degli artt. 2699 e 2700 c.c., lamentando che non fosse stato riconosciuto adeguato rilievo probatorio al processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza, non impugnato con querela di falso e richiamato anche da una sentenza della Corte dei conti. Con il terzo motivo ha dedotto violazione dell’art. 132 c.p.c. e nullità della sentenza per asserita erronea interpretazione del thema decidendum e motivazione apparente.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto che i primi due motivi, benché formulati come violazioni di legge, censurassero in realtà la valutazione del materiale istruttorio compiuta dal giudice di merito e dovessero quindi essere ricondotti al vizio motivazionale ex art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.; in tale prospettiva erano inammissibili, perché prospettavano una ricostruzione alternativa dei fatti senza dimostrare che fosse l’unica possibile. La CTR aveva spiegato il proprio ragionamento, valutato gli atti del processo penale e contabile e fondato le conclusioni anche sulla CTU, che aveva sostanzialmente escluso la sovrafatturazione nei limiti riconosciuti in sentenza. La Corte ha inoltre precisato che il verbale di constatazione fa fede privilegiata, ai sensi dell’art. 2700 c.c., solo per i fatti compiuti o direttamente percepiti dal pubblico ufficiale senza margini di apprezzamento; per il resto è un elemento di prova liberamente valutabile insieme agli altri. Neppure le decisioni di altre giurisdizioni, anche se passate in giudicato, avrebbero valore vincolante in questo giudizio, ma soltanto indiziario. Il terzo motivo è stato dichiarato inammissibile nella formulazione proposta: l’eventuale erronea interpretazione della domanda avrebbe dovuto essere censurata come vizio motivazionale, non come violazione dell’art. 132 c.p.c.; anche riqualificata, la censura è stata ritenuta infondata, poiché la CTR aveva esaminato in modo argomentato la sovrafatturazione e la motivazione non era apparente né incomprensibile. L’Agenzia è stata condannata a rifondere alla società le spese del giudizio di cassazione, liquidate in euro 25.000 per compensi, oltre al 15% per spese generali e agli accessori di legge.

Norme richiamate

• art. 2729 c.c.

  spetta sempre al giudice di merito, tuttavia, di valutare l’opportunità di fare ricorso a presunzioni, individuare i fatti da porre a fondamento del relativo processo logico e valutarne la rispondenza ai requisiti di legge, con apprezzamento di fatto che, ove adeguatamente motivato, sfugge al sindacato di legittimità

  La valutazione dei fatti indiziari e della loro gravità, precisione e concordanza compete al giudice di merito; se adeguatamente motivata, non è riesaminabile in cassazione.

• art. 39, comma 1, lett. d), D.P.R. n. 600/1973

  a fronte della non contestata regolarità formale delle fatture e delle scritture contabili della contribuente, incombe sull’Amministrazione, che ne contesti (ai fini del recupero dell’I.V.A. indebitamente detratta) l’inesistenza oggettiva totale o – come nella specie – parziale, l’onere di provare il carattere fittizio delle operazioni ovvero l’eccessività dei costi sostenuti

  Quando fatture e scritture contabili sono formalmente regolari, spetta all’Amministrazione che contesti l’inesistenza oggettiva, totale o parziale, delle operazioni dimostrare la fittizietà delle operazioni o l’eccessività dei costi; la prova può essere anche indiziaria o presuntiva.

• art. 2699 c.c.

  La Corte non individua nel testo un passaggio di applicazione o interpretazione dell’art. 2699 c.c.; la norma è richiamata soltanto nella formulazione del secondo motivo di ricorso.

  La Corte non enuncia una regola autonoma sull’art. 2699 c.c.; decide la censura concernente il verbale di constatazione in base ai limiti della fede privilegiata previsti dall’art. 2700 c.c.

• art. 2700 c.c.

  il processo verbale di constatazione è assistito da fede privilegiata, ai sensi dell’art. 2700 c.c., esclusivamente con riferimento ai fatti attestati dal pubblico ufficiale come da lui compiuti o avvenuti in sua presenza o che abbia potuto conoscere senza alcun margine di apprezzamento o di percezione sensoriale, degradando, altrimenti, ad elemento di prova valutabile dal giudice in concorso con gli altri a propria disposizione

  Il verbale di constatazione ha fede privilegiata soltanto per i fatti direttamente compiuti o percepiti dal pubblico ufficiale senza apprezzamenti; le altre risultanze sono elementi probatori valutabili liberamente insieme al restante materiale istruttorio.

• artt. 115 e 116 c.p.c.

  il principio del libero convincimento, posto a fondamento degli artt. 115 e 116 c.p.c., opera interamente sul piano dell’apprezzamento di merito, insindacabile in sede di legittimità

  Le regole sul libero convincimento attengono all’apprezzamento del materiale probatorio da parte del giudice di merito; la contestazione di tale apprezzamento non consente di ottenere in cassazione una nuova valutazione dei fatti.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  la denuncia – come sostanzialmente avvenuto nella specie – della violazione delle predette regole da parte del giudice del merito configura un errore di fatto, che deve essere censurato attraverso il corretto paradigma normativo del difetto di motivazione, e dunque nei limiti consentiti dall’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, nella versione, applicabile ratione temporis al caso di specie, riformulata dal D.L. n. 83 del 2012, art. 54 conv., con modif., dalla L. n. 134 del 2012

  La censura che, pur denunciando la violazione delle regole di valutazione della prova, mira in sostanza a contestare l’apprezzamento fattuale del giudice di merito deve essere formulata nei limiti del vizio motivazionale previsto dall’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

• art. 132 c.p.c.

  la sentenza impugnata si confronta espressamente ed in maniera argomentata con il profilo della sovrafatturazione (sia in relazione ai profili oggettivi inerenti i costi, sia avuto riguardo a quelli soggettivi, concernenti i rapporti tra le società coinvolte), tanto da ritenerla parzialmente sussistente per i costi di acquisto dei macchinari

  La doglianza di erronea interpretazione della domanda non integra, per ciò solo, un vizio di nullità per violazione dell’art. 132 c.p.c.; nel caso concreto la motivazione era effettiva e argomentata, sicché non ricorrevano i vizi radicali dedotti.

• art. 112 c.p.c.

  nel giudizio di legittimità va tenuta distinta l’ipotesi in cui si lamenti l’omesso esame di una domanda da quella in cui si censuri l’interpretazione che ne ha dato il giudice del merito giacchè, mentre nel primo caso si verte in tema di violazione dell’art. 112 c.p.c.

  L’omessa pronuncia su una domanda va distinta dalla contestazione dell’interpretazione che il giudice di merito ne ha dato: la prima riguarda l’art. 112 c.p.c.; la seconda attiene a un accertamento di fatto e va censurata sul piano motivazionale.

Massime di principio

• Quando fatture e scritture contabili sono formalmente regolari, l’Amministrazione che contesti l’inesistenza oggettiva, totale o parziale, delle operazioni ai fini del recupero dell’IVA deve provare la fittizietà delle operazioni o l’eccessività dei costi; può assolvere tale onere anche con elementi indiziari o presuntivi.
• La scelta di ricorrere a presunzioni, l’individuazione dei fatti indiziari e la valutazione della loro rispondenza ai requisiti di legge spettano al giudice di merito e restano insindacabili in cassazione se sorrette da motivazione adeguata.
• La denuncia della violazione delle regole sul libero convincimento probatorio, quando mira in realtà a contestare la ricostruzione dei fatti, deve essere formulata come vizio motivazionale nei limiti dell’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.; non è sufficiente proporre una lettura alternativa del materiale probatorio, se non si dimostra che essa sia l’unica logicamente possibile.
• Il verbale di constatazione è assistito da fede privilegiata soltanto quanto ai fatti compiuti o direttamente percepiti dal pubblico ufficiale senza margini di apprezzamento; le altre attestazioni costituiscono elementi probatori liberamente valutabili insieme al restante materiale.
• Le decisioni pronunciate da altre autorità giudiziarie, anche quando passate in giudicato, non vincolano di per sé il giudice tributario rispetto all’accertamento dei fatti controversi, ma possono essere valutate come elementi indiziari insieme alle altre prove.
• L’omessa pronuncia su una domanda e l’erronea interpretazione del suo contenuto sono vizi distinti: la prima si denuncia per violazione dell’art. 112 c.p.c.; la seconda attiene all’accertamento di fatto e va censurata come vizio motivazionale. La motivazione non è apparente quando la decisione affronta in modo riconoscibile e argomentato il tema controverso.

Come è indicizzato