Sentenza del 15/09/2022 n. 27250 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di due avvisi di accertamento per maggiori imposte (Ires, Iva e Irap), interessi e sanzioni relativi a due annualità, emessi in seguito a verifiche incrociate che contestavano l'oggettiva inesistenza di prestazioni di manutenzione fatturate da MBM di M.B. a C. s.r.l.; il ricorso articolava nove motivi tra cui mancato contraddittorio preventivo, insufficiente motivazione e mancata allegazione degli atti, violazione delle regole sul riparto dell'onere della prova, decorrenza dei termini di accertamento (raddoppio) e contestazione della qualificazione delle operazioni come oggettivamente inesistenti, oltre profili connessi alla neutralità dell'IVA e alla proporzionalità delle sanzioni.

La decisione

La Corte di Cassazione ha dichiarato l'estinzione parziale del giudizio relativo a un avviso per il perfezionamento della definizione agevolata (D.L. n.50/2017 conv. L. n.96/2017). Quanto all'altra annualità residua, la Corte ha: (i) accolto in parte il quarto motivo riconoscendo la decadenza dell'Amministrazione (annullamento dell'accertamento) con riferimento al tributo IRAP (poiché il raddoppio dei termini per indizi di reato non è applicabile all'IRAP); (ii) accolto integralmente il sesto motivo relativo all'onere della prova, rilevando che la CTR non ha adeguatamente verificato se l'Amministrazione avesse fornito elementi presuntivi gravi, precisi e concordanti suscettibili di far ricadere l'onere probatorio sul contribuente; (iii) rigettato i primi tre motivi; (iv) assorbito altri motivi collegati (tra cui quelli sulla neutralità IVA e proporzionalità sanzioni) in ragione dell'accoglimento del motivo probatorio. La sentenza di merito è cassata e rinviata alla CTR della Lombardia in diversa composizione per nuovo esame di merito sui punti indicati; le spese per la parte estinta restano a carico di chi le ha anticipate.

Norme richiamate

• D.L. 24 aprile 2017, n. 50, art. 11 (conv. L. 21 giugno 2017, n. 96)

  Ha consentito la definizione agevolata della lite; la presentazione e il pagamento hanno determinato l'estinzione parziale del giudizio per un avviso.

• L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, comma 7

  Prevede garanzie di contraddittorio relative ad accessi, ispezioni o verifiche nei locali aziendali; la Corte ricorda che l'obbligo si applica solo in tali ipotesi e non ai controlli ‘a tavolino'.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 43

  Norma sui termini di decadenza e sul 'raddoppio' in presenza di denuncia penale per reati tributari; la Corte conferma che tale meccanismo non opera per IRAP perché le violazioni IRAP non sono presidiate da sanzioni penali.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (art. 21, art. 54, art. 57, art. 60-bis)

  art. 21; art. 54; art. 57; art. 60-bis

  Fattura come documento idoneo a rappresentare un costo; regole sulla detraibilità e presunzioni in materia IVA; richiamata per i limiti della ricostruzione probatoria e del principio di neutralità dell'IVA.

• D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 1

  Definisce le fattispecie di operazioni oggettivamente e soggettivamente inesistenti; la distinzione è centrale per stabilire il thema probandum e gli effetti fiscali.

• D.L. 2 marzo 2012, n. 16, convertito L. 26 aprile 2012, n. 44 (modifiche in materia di costi da reato)

  Richiamato per segnalare la modifica del regime relativo ai costi connessi a reato e per spiegare il diverso inquadramento delle fatture inesistenti.

• Codice Civile, art. 2697

  Principio generale sulla distribuzione dell'onere della prova: l'Amministrazione deve provare l'inesistenza dell'operazione con elementi gravi, precisi e concordanti prima che l'onere si trasferisca al contribuente.

• Codice Civile, art. 2967

  Richiamato dalla ricorrente come riferimento generale sul riparto dell'onere probatorio; la Corte conferma che l'ufficio ha l'onere iniziale di fornire elementi probatori.

• Codice di Procedura Civile, art. 113 e art. 112

  art. 113 c.p.c.; art. 112 c.p.c.

  Art. 113 (iura novit curia) non ostacola la valutazione del merito da parte del giudice; art. 112 delimita i poteri del giudice rispetto alle domande delle parti.

• Norme procedurali richiamate (art. 360, 378, 384 c.p.c.)

  art. 360 c.p.c.; art. 378 c.p.c.; art. 384 c.p.c.

  Art. 360 usato per i motivi di legittimità, art. 378 per memorie telematiche, art. 384 per decidere nel merito ove non necessari ulteriori accertamenti.

Massime di principio

• Estinzione per definizione agevolata: se il contribuente perfeziona la definizione agevolata ai sensi del D.L. n.50/2017 conv. L. n.96/2017 il giudizio relativo all'avviso definito si estingue; le spese restano a carico di chi le ha anticipate.
• Contraddittorio preventivo: l'obbligo di contraddittorio endoprocedimentale previsto dall'art.12, comma 7 della L. n.212/2000 si applica solo quando si sono svolti accessi, ispezioni o verifiche nei locali aziendali; per i controlli documentali 'a tavolino' tale obbligo non sussiste.
• Raddoppio dei termini: il raddoppio/nuovo termine di decadenza per indizi di reato rileva per tributi presidiati da sanzioni penali (es. IRPEF/IVA) quando ricorra la denuncia penale; non si applica all'IRAP perché le relative violazioni non comportano sanzioni penali.
• Onere della prova in fatture inesistenti: l'Amministrazione ha l'onere iniziale di fornire elementi presuntivi 'gravi, precisi e concordanti' atti a dimostrare l'inesistenza oggettiva dell'operazione; solo dopo tale prova il contribuente deve dimostrare l'effettiva esistenza dell'operazione o la propria buona fede.
• Distinzione inesistenza oggettiva vs soggettiva: è fondamentale per la qualificazione e per gli effetti fiscali (deducibilità/detraibilità); il giudice deve esaminare se le prove suggeriscano che l'operazione non è avvenuta o sia avvenuta ma tra soggetti diversi.
• Prove a difesa del cessionario/committente: per difendersi efficacemente, il cessionario dovrebbe documentare elementi quali report di audit, ordini di lavoro, evidenze di interventi (report tecnici), pagamenti bancari, capacità operativa del fornitore e comunicazioni contrattuali che dimostrino l'effettiva prestazione o l'assenza di ragioni di sospetto.
• Neutralità IVA e sanzioni: la negazione della detrazione IVA e l'irrogazione di sanzioni richiedono valutazioni concrete di buona fede, conoscenza del disegno fraudolento e dell'effettivo mancato versamento da parte del fornitore; questioni di principio comunitario possono emergere ma vanno valutate nel merito con prove concrete.
• Ruolo del giudice di merito e rinvio: se la CTR non verifica adeguatamente la prova presuntiva dell'Amministrazione o non valuta gli indizi a discarico, la Cassazione può cassare la sentenza e rinviare per un nuovo esame; il giudice di merito ha comunque ampia discrezionalità nella valutazione delle prove, purché motivata.