Corte di giustizia, Sentenza C-44/19

Interpretazione dell'articolo 21, paragrafo 3, della direttiva 2003/96/CE: autoconsumo di prodotti energetici e sottoprodotti non energetici

La causa è un rinvio pregiudiziale del Tribunal Supremo (Spagna) in materia di accise sui prodotti energetici. Il giudice nazionale chiede come trattare, ai fini dell'accisa, il consumo interno di prodotti energetici fabbricati nello stesso stabilimento quando il processo produttivo genera anche, inevitabilmente, prodotti non energetici che sono recuperati economicamente.

Fatti e procedimento principale

La controversia oppone Repsol Petróleo SA all'Amministración General del Estado. L'amministrazione fiscale spagnola ha assoggettato ad accisa sugli oli minerali il consumo, da parte di Repsol, di oli minerali auto-prodotti e reimpiegati nel processo di raffinazione, nella misura in cui tale produzione ha generato prodotti residui non energetici, come zolfo e anidride carbonica.

Repsol ha contestato l'avviso di accertamento sostenendo che l'articolo 21, paragrafo 3, della direttiva 2003/96 esclude dall'imposizione il consumo interno di prodotti energetici destinato alla produzione di altri prodotti energetici, anche se nel processo si ottengono inevitabilmente prodotti non energetici. Dopo il rigetto dei ricorsi amministrativi e giurisdizionali di primo grado, la questione è giunta al Tribunal Supremo.

Normativa rilevante

La Corte richiama il quadro armonizzato introdotto dalla direttiva 2003/96/CE, che secondo i considerando 3-5 e l'articolo 1 istituisce un regime comune di tassazione dei prodotti energetici e dell'elettricità.

Le disposizioni centrali sono:

• l'articolo 2, paragrafo 1, che definisce i "prodotti energetici";
• l'articolo 2, paragrafo 4, lettera b), primo trattino, che esclude dall'ambito della direttiva gli usi dei prodotti energetici per fini diversi dall'utilizzazione come carburante per motori o combustibile per riscaldamento;
• l'articolo 21, paragrafo 3, prima frase, che prevede che il consumo di prodotti energetici all'interno di uno stabilimento che produce prodotti energetici non è considerato fatto generatore d'imposta se riguarda prodotti energetici fabbricati nello stabilimento.

È richiamato anche l'articolo 4, paragrafo 3, della direttiva 92/81/CEE, antecedente normativa, che già escludeva dal fatto generatore il consumo interno per fini di produzione. Nel diritto spagnolo è menzionato l'articolo 47, paragrafo 1, lettera b), della Ley 38/1992 de Impuestos Especiales.

Questione pregiudiziale

Il Tribunal Supremo chiede in sostanza se:

• l'articolo 21, paragrafo 3, prima frase, consenta di tassare pro quota l'autoconsumo di prodotti energetici quando dal processo derivino anche prodotti non energetici;
• oppure se la finalità della disposizione imponga di esentare anche la parte di consumo collegata alla produzione di tali sottoprodotti, quando essi siano residuali e inevitabili.

Ragionamento della Corte

La Corte ricorda anzitutto che la direttiva 2003/96 istituisce un regime di tassazione armonizzato nel quale la tassazione è la regola. L'articolo 21, paragrafo 3, prima frase, introduce quindi una deroga, che deve essere interpretata restrittivamente.

La Corte precisa che l'eccezione vale solo quando il consumo interno è funzionale alla fabbricazione di prodotti energetici che rientrano nel regime armonizzato, cioè destinati a essere usati come carburante o combustibile. In presenza di un processo che produce contemporaneamente prodotti energetici e prodotti non energetici, occorre distinguere la destinazione effettiva delle diverse parti del consumo.

Viene richiamata la giurisprudenza precedente, in particolare:

• sentenza Koppers Denmark, C‑49/17, per il principio secondo cui il consumo interno rientra nell'eccezione solo se volto alla produzione di prodotti energetici tassabili;
• sentenza Petrotel‑Lukoil, C‑68/18, per la necessità di riferirsi alle diverse finalità del consumo e per il carattere restrittivo dell'eccezione.

Nel caso di specie, la Corte distingue la situazione da Petrotel‑Lukoil: qui non si tratta di un prodotto intermedio utilizzato esclusivamente nel processo di fabbricazione di prodotti energetici, ma di un processo che genera simultaneamente prodotti energetici e prodotti non energetici economicamente recuperati. Il fatto che questi ultimi siano inevitabili o imposti da ragioni ambientali non muta la conclusione, poiché la Repsol ne trae comunque valore economico attraverso la commercializzazione o il riutilizzo.

Secondo la Corte, estendere l'eccezione all'intero consumo creerebbe una lacuna nel sistema di tassazione armonizzata, sottraendo all'accisa consumi che in linea di principio dovrebbero essere tassati e compromettendo il buon funzionamento del mercato interno nel settore dell'energia. Per evitare tale effetto, l'eccezione va limitata alla quota di consumo effettivamente imputabile alla produzione dei prodotti energetici destinati a carburante o combustibile. Spetta agli Stati membri determinare le modalità tecniche di quantificazione di tale quota.

La Corte respinge anche l'argomento della doppia imposizione: la parte di consumo riferibile alla produzione di prodotti energetici resta esente, mentre la parte riferibile ai prodotti non energetici resta imponibile.

Decisione e principio affermato

La Corte risponde che l'articolo 21, paragrafo 3, prima frase, della direttiva 2003/96/CE deve essere interpretato nel senso che, se uno stabilimento che produce prodotti energetici destinati a carburante o combustibile consuma prodotti energetici auto-prodotti e da tale processo ottiene anche, inevitabilmente, prodotti non energetici da cui trae valore economico, la parte di consumo da cui derivano questi ultimi non rientra nell'eccezione al fatto generatore d'imposta.

Rilievi operativi

Per gli operatori del settore energetico e per i consulenti fiscali, la pronuncia conferma che l'autoconsumo industriale non gode di esenzione generalizzata: occorre separare la quota di consumo destinata alla produzione di prodotti energetici tassabili da quella imputabile a prodotti diversi. La valutazione deve essere concreta e quantitativa, secondo criteri stabiliti dagli Stati membri nel rispetto della direttiva.