Sentenza del 30/05/2017 n. 500 - Comm. Trib. Reg. per l'Abruzzo

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della CTP di Chieti, che aveva accolto il ricorso della società contro l'avviso di accertamento relativo al 2010. L'Ufficio sosteneva che l'accertamento fosse fondato sul rinvenimento, da parte della Guardia di Finanza, di documentazione extracontabile — brogliacci, calendari di matrimoni e banchetti e agende — nonché sulle dichiarazioni di numerosi lavoratori, dalle quali emergevano compensi corrisposti fuori busta e ricavi non dichiarati. Secondo l'Agenzia, tali elementi rendevano inattendibile la contabilità ufficiale e legittimavano l'accertamento analitico-induttivo ai sensi dell'art. 39, comma 1, lett. d), del D.P.R. n. 600/1973.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale di L'Aquila, sezione distaccata di Pescara, ha accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate e riformato la sentenza di primo grado. Ha ritenuto che la contabilità in nero costituisse un elemento indiziario grave, preciso e concordante, idoneo a rendere inattendibile la contabilità ufficiale e a giustificare la ricostruzione induttiva dei ricavi. Ha inoltre ritenuto utilizzabili le dichiarazioni dei terzi raccolte dalla Guardia di Finanza, anche se acquisite nell'ambito di un procedimento penale e non assunte in contraddittorio, considerandole elementi liberamente valutabili dal giudice e, se dotate dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, potenzialmente idonee a fondare una prova presuntiva. La metodologia di calcolo dell'Ufficio, basata sul confronto tra documentazione extracontabile e documenti fiscali, con applicazione di abbattimenti percentuali favorevoli alla società, è stata giudicata dettagliata e corretta. La società è stata condannata al pagamento delle spese processuali, liquidate in 5.000 euro oltre accessori.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d)

  Accertamento analitico-induttivo fondato anche sull'analisi delle operazioni non documentate ufficialmente.

  Il rinvenimento di documentazione extracontabile attendibile può rendere inattendibile la contabilità ufficiale e legittimare l'Amministrazione finanziaria a ricostruire induttivamente i ricavi o il reddito. In tale situazione, l'onere della prova contraria grava sul contribuente.

• Codice civile, artt. 2709 e seguenti

  La nozione di scritture contabili può comprendere anche documenti informali dell'impresa che registrino quantitativamente o monetariamente operazioni, situazione patrimoniale o risultato economico. Anche la contabilità parallela può quindi essere utilizzata come elemento probatorio contro l'imprenditore.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 63

  Gli atti e le informazioni legittimamente acquisiti nell'ambito di indagini, anche penali, possono essere trasmessi all'Amministrazione finanziaria ed entrare nel materiale probatorio valutabile dal giudice tributario.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7

  Nel processo tributario non sono ammessi il giuramento e la prova testimoniale.

  Il divieto riguarda l'assunzione diretta della testimonianza da parte del giudice tributario, ma non impedisce all'Amministrazione di utilizzare dichiarazioni di terzi raccolte durante le verifiche amministrative e inserite nel processo verbale di constatazione.

• Corte costituzionale, sentenza n. 18/2000

  Il valore probatorio delle dichiarazioni raccolte dall'Amministrazione finanziaria nella fase dell'accertamento è solamente quello proprio degli elementi indiziari.

  Le dichiarazioni dei terzi non hanno automaticamente valore di prova piena, ma possono concorrere alla formazione del convincimento giudiziale; in presenza di gravità, precisione e concordanza possono anche integrare una prova presuntiva.

• Corte costituzionale, sentenza n. 109/2007

  Il contribuente deve poter esercitare un'ampia facoltà di prova contraria, anche mediante mezzi conoscitivi analoghi a quelli utilizzati dall'Amministrazione.

• Cassazione, sentenza n. 25610/2006

  La contabilità in nero può costituire un elemento indiziario dotato di gravità, precisione e concordanza, con conseguente trasferimento sul contribuente dell'onere di fornire la prova contraria.

• Cassazione, sentenza n. 20032/2011

  Le dichiarazioni di terzi raccolte dai verificatori, anche nell'ambito di un procedimento penale, sono utilizzabili come elementi di prova nel processo tributario.

• Cassazione, sentenza n. 21812/2012

  Le dichiarazioni dei terzi non devono necessariamente essere raccolte o verbalizzate in contraddittorio con il contribuente per poter essere utilizzate nel giudizio tributario.

• Cassazione, sentenza n. 8772/2008

  Le dichiarazioni rese in sede penale, pur avendo natura indiziaria, possono assumere efficacia decisiva nel processo tributario se il giudice le valuta globalmente e adeguatamente; l'eventuale esclusione richiede una motivazione sulla loro inattendibilità.

• Cassazione, sentenza n. 16711/2016

  Le dichiarazioni dei terzi sono normalmente valutate insieme ad altri elementi di giudizio, ma possono costituire autonomamente prova presuntiva quando, per qualità e quantità, presentino gravità, precisione e concordanza.

Massime di principio

• Il rinvenimento di appunti, agende, brogliacci o altra documentazione extracontabile riferibile all'attività d'impresa può legittimare l'Amministrazione a considerare inattendibile la contabilità ufficiale e a procedere con un accertamento analitico-induttivo.
• La contabilità ufficiale, una volta compromessa da elementi concreti di contabilità parallela, non costituisce necessariamente una difesa sufficiente contro la ricostruzione dell'Ufficio; il contribuente deve fornire una prova contraria specifica e documentata.
• Le dichiarazioni di dipendenti, clienti o altri terzi raccolte dalla Guardia di Finanza possono essere utilizzate nel processo tributario anche senza contraddittorio preventivo, purché siano valutate criticamente e coerentemente con gli altri elementi disponibili.
• Le dichiarazioni dei terzi hanno di regola valore indiziario, ma possono diventare decisive o integrare una prova presuntiva autonoma quando siano numerose, coerenti, dettagliate e corroborate da documenti o altri riscontri.
• La ricostruzione dell'Amministrazione deve comunque essere spiegata con una metodologia verificabile e ragionevole; confronti documentali, riconciliazioni, medie e abbattimenti motivati rafforzano la legittimità dell'accertamento.
• Il contribuente può contestare la valenza probatoria della documentazione extracontabile o delle dichiarazioni, ma deve indicare specificamente errori, inattendibilità, incongruenze o spiegazioni alternative, non limitandosi a richiamare la contabilità ufficiale.