Risoluzione n. 103 del 20/03/2008

Inammissibilità dell’interpello sulla prosecuzione del consolidato nazionale dopo fusione della consolidante con società esterne

La risoluzione riguarda un interpello presentato da ALFA Spa in relazione a una operazione di fusione per incorporazione di due società esterne al consolidato, GAMMA Spa e DELTA Srl, e alla possibilità di proseguire il consolidato fiscale con la consolidata BETA Spa. L’Agenzia delle Entrate chiarisce che la fattispecie non rientra tra quelle per le quali è necessario richiedere, tramite interpello, la continuazione del consolidato ai sensi dell’art. 124, comma 5, del TUIR, e conclude per l’inammissibilità dell’istanza.

Quadro fattuale esaminato

ALFA Spa partecipava al consolidato nazionale con BETA Spa a partire dal periodo d’imposta 2004. In data 23 ottobre 2006 ALFA Spa ha incorporato GAMMA Spa e DELTA Srl, entrambe non appartenenti al consolidato. Dalla documentazione emerge che:

• la partecipazione in GAMMA Spa era stata acquistata da ALFA Spa nell’ottobre 2005;
• la partecipazione in DELTA Srl era stata acquistata nel giugno 2006 da GAMMA Spa;
• la cessione delle quote risultava avvenuta per un corrispettivo di 350.000 euro;
• nel conto economico di GAMMA Spa compariva una plusvalenza da alienazione di partecipazioni, verosimilmente collegata alla cessione delle quote.

Le due società incorporate presentavano perdite fiscali di periodo e pregresse:

• GAMMA Spa: perdite di periodo pari a 226.317 euro nel periodo tra la data di retrodatazione della fusione e quella di efficacia, perdite pregresse per 163.305 euro (anno 2005) e 1.418.878 euro (anno 2004);
• DELTA Srl: perdite di periodo pari a 204.643 euro nel medesimo intervallo, perdite pregresse per 2.098.458 euro (anno 2004).

È inoltre indicato che entrambe le società incorporate non possedevano i requisiti di vitalità richiesti dall’art. 172, comma 7, del TUIR. Le operazioni contabili e fiscali erano state imputate al bilancio della incorporante a decorrere dal 1° gennaio 2006. Le ragioni economiche addotte per la fusione erano il controllo amministrativo diretto e la riduzione dei costi amministrativi.

Posizione del contribuente

ALFA Spa sosteneva di poter continuare ad avvalersi del consolidato fiscale con BETA Spa. Secondo la società, l’operazione di fusione sarebbe stata fiscalmente neutrale ai sensi dell’art. 172 del TUIR e le perdite delle società incorporate, sia di periodo sia pregresse, non sarebbero state utilizzate dalla incorporante. Inoltre, la fusione della consolidante non avrebbe modificato i rapporti con la consolidata BETA Spa, con conseguente assenza di qualsiasi vantaggio fiscale indebito.

Valutazione dell’Agenzia: disciplina del consolidato e operazioni straordinarie

L’Agenzia richiama il quadro normativo relativo al consolidato nazionale, evidenziando che le operazioni straordinarie possono determinare o meno l’interruzione anticipata del regime prima del triennio, con gli effetti previsti dall’art. 124 del TUIR. In particolare, ricorda che il legislatore ha distinto:

• le operazioni che non interrompono il consolidato, disciplinate dall’art. 11 del D.M. 9 giugno 2004;
• le operazioni che fanno venir meno il regime, richiamate dall’art. 13 del medesimo decreto e dall’art. 124, comma 1, primo periodo, del TUIR;
• le ipotesi in cui il consolidato si interrompe ma può essere richiesta la continuazione mediante interpello, ai sensi dell’art. 124, comma 5, secondo periodo, del TUIR e dell’art. 13, comma 2, del D.M. 9 giugno 2004.

Fattispecie non riconducibile all’art. 124, comma 5, TUIR

Secondo l’Agenzia, il caso prospettato da ALFA Spa non rientra nell’ambito dell’art. 124, comma 5, del TUIR. La norma, infatti, riguarda solo:

• la fusione della società o ente controllante con società o enti non appartenenti al consolidato;
• la fusione per incorporazione della controllante da parte di soggetti non inclusi nel consolidato.

In tali ipotesi la società risultante dalla fusione non è automaticamente attratta nel regime di consolidato e occorre una specifica istanza di interpello.

Nel caso esaminato, invece, si tratta di fusione per incorporazione da parte della consolidante di società non incluse nel consolidato. Tale operazione è disciplinata dall’art. 11, comma 3, del D.M. 9 giugno 2004, secondo cui la fusione per incorporazione di una società non inclusa nel consolidato in una società inclusa nel consolidato non interrompe la tassazione di gruppo, purché permangano i requisiti dell’art. 117 TUIR.

Ne deriva che la fusione della consolidante con società esterne al consolidato non costituisce, di per sé, una causa di interruzione del regime e non richiede interpello per la prosecuzione del consolidato. Per questo motivo, la richiesta di parere presentata da ALFA Spa ai sensi dell’art. 11 della legge n. 212 del 2000 è ritenuta inammissibile.

Effetti sulle perdite fiscali delle società incorporate

In via di completezza, la risoluzione precisa che le perdite fiscali pregresse delle società incorporate non potranno essere utilizzate nel consolidato né dalla società risultante dalla fusione, per effetto delle limitazioni previste dagli artt. 118, comma 2, e 172, comma 7, del TUIR.

Per le società incorporante si evidenzia che:

• le perdite pregresse delle società incorporate non possono essere riportate in fusione, né quelle maturate nel periodo 1/1/2006-23/10/2006 né quelle degli esercizi precedenti;
• ciò dipende dal mancato possesso dei requisiti di vitalità di cui all’art. 172, comma 7, del TUIR.

Verifica del limite del patrimonio netto per la incorporante

L’Agenzia aggiunge che anche le perdite fiscali maturate da ALFA Spa nel periodo 1/1/2006-23/10/2006 devono essere confrontate con il limite del patrimonio netto ai sensi dell’art. 172, comma 7, del TUIR.

Inoltre, se il consolidato di ALFA Spa avesse perdite pregresse, il raffronto con il patrimonio netto ai fini dell’art. 172, comma 7, dovrebbe considerare anche le eventuali perdite maturate da ALFA Spa nei periodi in cui era in vigore il consolidato, anche se tali perdite erano state trasferite e non utilizzate nell’ambito del consolidato medesimo.

Conclusione

La risoluzione conclude che l’istanza di interpello volta ad ottenere il parere sulla prosecuzione del consolidato ai sensi dell’art. 124, comma 5, del TUIR deve essere considerata inammissibile. Le Direzioni Regionali sono chiamate a vigilare sull’applicazione uniforme dei principi espressi.