Corte di giustizia, Sentenza C-98/21

Detraibilità IVA per una holding che conferisce alle controllate servizi acquistati da terzi come contributo di socio in natura

La pronuncia, resa in un rinvio pregiudiziale del Bundesfinanzhof (Germania), riguarda il diritto alla detrazione dell’IVA a monte di una società holding che svolge anche prestazioni imponibili a favore delle proprie società figlie. Il nodo centrale è se l’IVA assolta sugli acquisti di servizi utilizzati per un contributo di socio in natura alle controllate sia detraibile, quando le controllate svolgono perlopiù operazioni esenti.

Fatti e procedimento principale

La W GmbH svolge attività di acquisto, gestione e recupero di immobili, oltre a progettazione, risanamento e realizzazione di progetti edilizi. Nel 2013 deteneva partecipazioni in due società figlie, X GmbH & Co. KG e Y GmbH & Co. KG, attive nel settore immobiliare e della vendita di alloggi, in larga parte in regime di esenzione IVA.

Per entrambe le società figlie, la W:

• ha assunto un obbligo di contributo di socio in natura, consistente nella fornitura gratuita di vari servizi tecnici e organizzativi acquistati in parte da terzi;
• ha inoltre stipulato separati contratti onerosi di servizi di contabilità e gestione verso le controllate.

Nelle dichiarazioni IVA per il 2013, la W ha chiesto la detrazione integrale dell’IVA a monte sugli acquisti relativi ai servizi trasferiti alle figlie. L’amministrazione finanziaria ha negato la detrazione, sostenendo che tali prestazioni erano collegate alle attività non imponibili o esenti delle controllate e non all’attività economica della holding.

Questioni pregiudiziali

Il giudice del rinvio ha chiesto alla Corte, in sostanza:

• se una holding che effettua anche operazioni imponibili a valle verso le controllate abbia diritto alla detrazione dell’IVA sugli acquisti di servizi poi conferiti alle figlie come contributo di socio in natura;
• se il diritto sussista anche quando tali acquisti non presentano un nesso diretto e immediato con le operazioni proprie della holding, ma con le attività, perlopiù esenti, delle figlie;
• in via subordinata, se un simile intervento nella catena di approvvigionamento integri un abuso del diritto.

Normativa rilevante

La Corte si è pronunciata sull’interpretazione della direttiva 2006/112/CE, in particolare:

• articolo 167, sul momento di insorgenza del diritto a detrazione;
• articolo 168, lettera a), sul diritto del soggetto passivo a detrarre l’IVA assolta su beni e servizi impiegati per operazioni soggette a imposta;
• articolo 9, paragrafo 1, sulla nozione di soggetto passivo e di attività economica.

Sono stati richiamati anche:

• articolo 267 TFUE;
• articolo 252 TFUE;
• articolo 83 del regolamento di procedura della Corte.

Ragionamento della Corte: qualità di soggetto passivo

La Corte ricorda innanzitutto che il diritto a detrazione costituisce un principio fondamentale del sistema comune dell’IVA, ma richiede che il soggetto sia un "soggetto passivo" e che i beni o servizi acquistati siano utilizzati ai fini delle sue operazioni imponibili.

Viene ribadito il principio per cui:

• il mero possesso di partecipazioni non costituisce, di per sé, attività economica;
• una holding diventa soggetto passivo quando interferisce nella gestione delle controllate mediante prestazioni di servizi imponibili, quali servizi amministrativi, finanziari, commerciali o tecnici.

Nel caso concreto, la W svolgeva servizi di contabilità e gestione verso le controllate dietro corrispettivo; pertanto, era soggetto passivo IVA.

Ragionamento della Corte: nesso diretto e immediato e costi generali

La Corte esamina poi il secondo presupposto della detrazione: l’utilizzo dei servizi acquistati per le operazioni imponibili della holding.

Ricorda che il diritto a detrazione è ammesso:

• quando vi è un nesso diretto e immediato tra una specifica operazione a monte e una o più operazioni a valle imponibili;
• oppure, anche in assenza di un simile nesso specifico, quando i costi dei servizi acquistati fanno parte degli elementi di costo generali della società e concorrono al prezzo delle sue operazioni imponibili.

Tuttavia, la Corte rileva che nel caso di specie i servizi acquistati dalla W:

• erano stati acquisiti per adempiere agli obblighi di contributo di socio verso le controllate;
• non servivano a produrre i servizi di contabilità e gestione resi a valle dalla holding;
• erano destinati, in concreto, alle attività delle controllate.

Per la Corte, il contenuto oggettivo dell’operazione mostra che:

• i costi non sono elementi del prezzo delle prestazioni imponibili della holding;
• non fanno parte dei costi generali della sua attività economica;
• hanno invece un nesso diretto con le attività delle controllate, che risultano in larga parte esenti.

La Corte sottolinea anche che il fatto che tali servizi abbiano consentito alle figlie di proseguire l’attività non basta a creare il necessario nesso con l’attività economica della holding.

Decisione sul diritto a detrazione

La Corte conclude che l’articolo 168, lettera a), della direttiva IVA, letto con l’articolo 167, osta alla detrazione in una situazione come quella esaminata. La holding non ha quindi diritto a detrarre l’IVA a monte sugli acquisti di servizi da terzi conferiti alle controllate come contributo di socio in natura, quando tali servizi sono collegati alle attività esenti delle figlie e non alla propria attività imponibile.

Abuso del diritto e fase orale

Poiché la risposta alla prima questione è negativa, la Corte dichiara assorbita la seconda questione sull’abuso del diritto. Viene inoltre respinta la richiesta della W di riapertura della fase orale, ritenendo la Corte di disporre già di tutti gli elementi necessari.

Principio affermato

La detrazione dell’IVA a monte da parte di una holding mista non può essere riconosciuta se i servizi acquistati da terzi e trasferiti alle controllate come contributo di socio in natura non sono utilizzati per le operazioni imponibili della holding, ma risultano oggettivamente connessi alle attività, perlopiù esenti, delle società figlie e non costituiscono costi generali dell’attività economica della holding stessa.