Cassazione Civile, Ordinanza n. 20639/2021 del 19/07/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un'operazione societaria articolata: una società ha acquistato la quasi totalità delle quote di un'altra società, già titolare di un'azienda di servizi informatici conferita da una terza società; le parti hanno registrato l'atto di acquisto delle quote come cessione di partecipazioni soggetta a imposta di registro in misura fissa. L'Agenzia delle entrate ha invece ritenuto che gli atti andassero letti come un'unica operazione sostanzialmente diretta a trasferire un ramo d'azienda, riqualificando l'atto e applicando l'imposta di registro in misura proporzionale. Le contribuenti hanno impugnato l'avviso di liquidazione e, in cassazione, hanno dedotto due motivi: con il primo hanno denunciato violazione degli artt. 100 e 329, comma 2, c.p.c. e dell'art. 111 Cost., sostenendo che l'appello dell'Ufficio fosse inammissibile perché non avrebbe attaccato la ratio decidendi della sentenza di primo grado, fondata sull'autonomia causale dei singoli negozi e sull'assenza di intento elusivo; con il secondo hanno denunciato violazione degli artt. 20 e 76, comma 2, del d.P.R. n. 131 del 1986, contestando la riqualificazione dell'operazione come cessione di ramo d'azienda, sia perché l'atto aveva autonoma causa di cessione di quote, sia perché la natura di holding della società acquirente avrebbe impedito un trasferimento diretto di azienda. L'Agenzia ha resistito con controricorso.

La decisione

La Corte ha esaminato prioritariamente il secondo motivo, applicando il criterio della ragione più liquida. Ha ritenuto fondato il motivo relativo all'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986, alla luce della giurisprudenza costituzionale e del principio per cui, in tema di imposta di registro, la riqualificazione dell'atto è consentita solo in base al contenuto intrinseco dell'atto stesso, senza ricorrere ad atti collegati o elementi extratestuali. Ha quindi cassato la sentenza della CTR che aveva fatto applicazione di una lettura più ampia dell'art. 20 e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso nel merito accogliendo l'originario ricorso delle contribuenti contro l'avviso di liquidazione. Le spese dell'intero giudizio sono state compensate per la sopravvenuta evoluzione normativa e giurisprudenziale.

Norme richiamate

• art. 100 c.p.c.

  Richiamato dai ricorrenti per sostenere l'inammissibilità dell'appello dell'Ufficio per difetto di interesse/contestazione utile della decisione di primo grado.

• art. 329, comma 2, c.p.c.

  Richiamato dai ricorrenti per sostenere che l'appello non avesse validamente censurato la ratio decidendi della sentenza di primo grado.

• art. 111 Cost.

  Richiamato sia come parametro processuale del principio della ragione più liquida, sia dai ricorrenti nel primo motivo.

• art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986

  Per l'imposta di registro, l'interpretazione e la riqualificazione dell'atto vanno operate soltanto in base al contenuto intrinseco dell'atto presentato alla registrazione, senza riferimento ad atti collegati o elementi extratestuali; la finalità antielusiva non è ricavabile da questa norma.

• art. 76, comma 2, d.P.R. n. 131 del 1986

  Richiamato nel secondo motivo di ricorso, ma il testo non offre una specifica elaborazione della Corte su tale norma.

• art. 10-bis L. n. 212 del 2000

  È la sede procedimentale da attivare quando l'Amministrazione intenda contestare un abuso del diritto/elusione fiscale mediante un apposito atto impositivo preceduto da richiesta di chiarimenti.

• art. 23, comma 9, D.L. n. 137 del 2020, conv. in L. n. 176 del 2020

  Indicato solo per la modalità di decisione da remoto.

• L. n. 205 del 2017, art. 1, comma 87

  Richiamato quale intervento normativo che ha ridefinito l'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986, circoscrivendone l'interpretazione al contenuto dell'atto.

• L. n. 145 del 2018, art. 1, comma 1084

  Considerato interpretazione autentica del comma 87 della l. n. 205 del 2017, con effetti sull'assetto dell'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986.

• sentenza Corte cost. n. 158 del 2020

  Ha dichiarato non fondata la questione di legittimità costituzionale della nuova formulazione dell'art. 20, confermando che l'interpretazione deve riguardare l'atto registrato e non gli atti collegati.

• sentenza Corte cost. n. 39 del 2021

  Ha ribadito che la modifica dell'art. 20 mira a ricondurre la norma nel suo alveo originario, limitando l'interpretazione agli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione.

Massime di principio

• In tema di imposta di registro, la riqualificazione dell'atto da parte dell'Amministrazione è legittima solo se fondata sul contenuto intrinseco dell'atto registrato e sui suoi elementi testuali; non è consentito attribuirgli una causa diversa valorizzando atti collegati o circostanze extratestuali.
• La contestazione di un'eventuale operazione elusiva o abusiva non può essere veicolata attraverso l'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986, ma richiede l'attivazione dello specifico procedimento antielusivo previsto dall'art. 10-bis della l. n. 212 del 2000.
• Nel processo civile e tributario il giudice può decidere la controversia esaminando il motivo logicamente più semplice e idoneo a definire il giudizio, secondo il criterio della ragione più liquida, anche se vi siano questioni preliminari o pregiudiziali.
• Quando la questione di diritto è definita in modo chiaro dalla giurisprudenza costituzionale e di legittimità, il giudice di legittimità può cassare la sentenza impugnata e decidere nel merito senza rinvio se non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto.

Come è indicizzato